或有負債

清算，被兼并或破產，形成國有資產嚴重損失或流失的案例也司空見慣，它作為一種潛在因素直接影響著企業的持續經營和發展。

1.或有負債指因過去事項而產生的潛在義務，其存在僅通過不完全由主體（企業主體）控制的一個或多個不確定未來事項的發生或不發生予以證實。

2.因過去交易或事項形成的現時義務。

3.履行該義務不是很可能導致經濟利益的資源流出企業。

4.或者該義務的金額不能充分可靠地計量。

或有負債涉及兩類義務：一類是潛在義務；另一類是現時義務。

其中，潛在義務是指結果取決於不確定未來事項的可能義務。也就是說，潛在義務最終是否轉變為現時義務，由某些未來不確定事項的發生或不發生才能決定。現時義務是指企業在現行條件下已承擔的義務，該現時義務的履行不是很可能導致經濟利益流出企業，或者該現時義務的金額不能可靠地計量。例如，甲公司涉及一樁訴訟案，根據以往的審判案例推斷，甲公司很可能要敗訴。但法院尚未判決，甲公司無法根據經驗判斷未來將要承擔多少賠償金額，因此該現時義務的金額不能可靠地計量，該訴訟案件即形成一項甲公司的或有負債。

履行或有事項相關義務導致經濟利益流出的可能性，通常按照一定的概率區間加以判斷。一般情況下，發生的概率分為以下幾個層次：基本確定、很可能、可能、極小可能。

“基本確定”是指，發生的可能性大於95%但小於100%；

“很可能”是指，發生的可能性大於50%但小於或等於95%；

“可能”是指，發生的可能性大於5%但小於或等於50%；

“極小可能”是指，發生的可能性大於0但小於或等於5%。

或有負債指過去的交易或事項形成的潛在義務，其存在須通過未來不確定事項的發生或不發生予以證實。根據會計準則的規定，確定或有負債的條件是：

1、或有負債由過去的交易或事項產生；

2、企業承擔的負債義務是潛在的也可能是現時；

3、該義務的履行不是很可能導致經濟利益流出；

4、該義務的金額不能夠可靠地計量。

那麼或有負債如何計量呢？這裡涉及到最佳估計數的確定問題。

根據會計準則的規定，最佳估計數的確定分兩種情況考慮：

或有負債應該是無法計量的，如果滿足以下條件，則應該確認為預計負債。現時義務下，很可能導致經濟利益流出，且金額可以可靠地計量。

（1）所需支出存在一個金額範圍。

如果所需支出存在一個金額範圍，則最佳估計數應按該範圍的上、下金額的平均數確定。如：1999年10月2日，A公司因違約被提起訴訟。因法院尚未判決，賠償金額無法確定。但是根據專家估計，賠償金額可能在50萬到80萬之間。因此，A公司應在月底的資產負債表中確認或有負債為：（50+80）/2=65（萬元）。

（2）所需支出不存在一個金額範圍。

根據準則規定，或有事項涉及單個項目時，最佳估計數按最可能發生金額確定；而或有事項涉及多個項目時，最佳估計數按各種可能發生額及其發生概率計算確定。

例：一企業在一場訴訟中，專家判斷勝訴的可能性有30%，敗訴的可能性有70%。如果敗訴，將會判賠50萬元。在這種情況下，該企業應確認的負債金額（最佳估計數）應為可能發生的金額50萬元。再如，一企業銷售產品1000件，每件1000元。該企業售後服務規定：產品在三年保修期內，出現非人為質量問題，企業將免費修理。根據以往經驗，較小質量問題的修理費為銷售額的1%，較大質量問題的修理費為銷售額的2%。據預測，本年度所售商品10%將會出現較小質量問題，10%將會出現較大質量問題，則本年度該企業確認的負債金額（最佳估計數）為：

（1000×1000）×10%×1%+（1000×1000）×10%×2%=3000（元）

由以上所述可見，或有負債的存在與否，主要取決於未來事件是否發生，具有較大的不確定性。

一、應收票據貼現或背書轉讓

應收票據貼現是指企業以貼現的方式將尚未到期的商業承兌匯票轉讓給銀行或其它單位，從而負有可能支付的債務。這意味著，企業在商業承兌匯票貼現后，就形成了一項或有負債。如果企業有將應收賬款向銀行出售以取得現金的情況也應視為或有負債。

例：1999年ABC公司背書轉讓了兩張應收票據。一是被背書人H公司，票據金額100萬元，到期日2000年4月；一是被背書人J公司，票據金額為500萬元，到期日為2000年5月。

本例中，ABC公司因背書轉讓應收票據而承擔了現時義務。因此，1999年底，企業應將由此形成的或有負債披露如下：

或有負債

截止1999年12月31日，本公司背書轉讓的應收票據金額600萬元。

二、債務擔保

債務擔保是指企業以自有財產作為抵押，為其它單位向銀行或其它金融機構借款提供擔保的業務事項。如果到期日其他單位償還了借款，企業即解脫了擔保責任，但若被擔保單位到期不能清償借款，擔保企業則負有償還擔保債務的責任。在企業擔保之日，就形成了擔保企業的一項或有負債。

三、產品質量保證

產品質量保證是指企業可能要支付與產品質量有關的費用的業務事項。企業在售出負有包退、保修期的產品后，若發生質量問題，企業就會發生相關費用，即存在與產品質量相關的或有負債。

例：ABC公司1999年4個季度的家電銷售額分別為100萬元、140萬元、80萬元、200萬元。根據以往的經驗，發生的保修費用一般為銷售額的1%—2%。1999年4個季度實際開支的維修費用分別為：2萬元、4萬元、1萬元、3萬元。同時，假定上年末“預計負債——產品質量保證”科目餘額為5萬元。

根據會計準則的規定，ABC公司因銷售家電而承擔了現時義務，同時該義務履行很可能導致經濟利益流出ABC公司，且該義務的金額能夠可靠地計量。所以，ABC公司應根據本準則的規定在每季度末確認一項負債。會計核算與披露如下：

（1）第一季度

發生維修費時：借：預計負債——產品質量保證　20000

貸：銀行存款　20000

第一季度末應確認的產品質量保證負債金額為：100×（1%+2%）/2=1.5（萬元）

分錄為：借：營業費用——產品質量保證　15000

貸：預計負債——產品質量保證　15000

則第一季末“預計負債——產品質量保證”科目的餘額為5+1.5－2=4.5（萬元）

（2）第二季度

發生維修費時：借：預計負債——產品質量保證　40000

貸：銀行存款　40000

第二季度末應確認的產品質量保證負債金額為：140×（1%+2%）/2=2.1（萬元）

分錄為：借：營業費用——產品質量保證　21000

貸：預計負債——產品質量保證　21000

則第二季度末“預計負債——產品質量保證”科目的餘額為4.5+2.1－4=2.6（萬元）

（3）第三季度

發生維修費時：借：預計負債——產品質量保證　10000

貸：銀行存款　10000

第三季度末應確認的產品質量保證負債金額為：80×（1%+2%）/2=1.2（萬元）

分錄為：借：營業費用——產品質量保證　12000

貸：預計負債——產品質量保證　12000

則第三度末“預計負債——產品質量保證”科目的餘額為2.6+1.2－1=2.8（萬元）

（4）第四季度

發生維修費時：借：預計負債——產品質量保證　30000

貸：銀行存款 30000

第四季度末應確認的產品質量保證負債金額為：200×（1%+2%）/2=3（萬元）

分錄為：借：營業費用——產品質量保證　30000

貸：預計負債——產品質量保證　30000

則第四季度末“預計負債——產品質量保證”科目的餘額為2.8+3－3=2.8（萬元）

為此，ABC公司應在當年年末12月31日將“預計負債——產品質量保證”科目餘額28000元列入資產負債表內“預計負債”項目，並在會計報表附註中作相關披露。應注意的問題是：

（1）如果發現保證費用的實際發生額與預計數相差較大，應及時對預計比例進行調整；

（2）如果企業針對特定批次產品計算預計負債，則在保修期結束時，應將“預計負債——產品質量保證”科目餘額沖銷，不留餘額；

（3）已對其確認預計負債的產品，如企業不再生產或者不再銷售了，那麼應在相應的產品質量保證期滿后，將“預計負債——產品質量保證”餘額沖銷，不留餘額。

四、未決訴訟和未決仲裁

未決訴訟和未決仲裁是指企業涉及尚未判決的訴訟案件、原告提出有賠償要求的待決事項。這是因為，如果企業勝訴，將不負有任何責任；但若企業敗訴，則負有支付原告提出的賠償要求的責任。即一旦有待決的對方提出的索賠事項時，企業即應視為一項或有負債。

例1：ABC公司1999年10月12日向A銀行借款1000萬元，期限一年，年利率10%。2000年11月銀行向法院起訴，截止2000年12月31日，法院尚未對A銀行提起的訴訟進行審理。

分析：如無特殊情況，ABC公司要敗訴。因此，除支付本金及利息外，還要支付罰息及訴訟費等費用。假定估計罰息及訴訟費等費用為10—16萬元之間，其中對方的訴訟費2萬元。根據準則規定，ABC公司應在2000年12月31日確認一項負債。金額=（10+16）/2=13（萬元），會計處理如下：

借：管理費用——訴訟費　20000

營業外支出——罰息支出　110000

貸：預計負債——未決訴訟　130000

同時還應在會計報表附註中，作如下披露：

本公司欠A銀行貸款於2000年12月12日到期，到期本金和利息1100萬元。由於本公司資金周轉困難，故尚未償還上述貸款本金和利息。為此，A銀行起訴本公司，除要求支付本金和利息外，還要求支付訴訟費及罰息等費用。由於以上情況，本公司在2000年12月31日確認了一項負債13萬元。目前，法院尚未對此案進行審理。

例2：1999年11月2日，A公司與B公司簽訂了互相擔保協議，而成為相關訴訟的第二被告。截止2000年12月31日，訴訟尚未進行判決。但是，由於B公司經營困難，A公司很可能要承擔還款連帶責任。據統計，A公司承擔還款金額2000萬元責任的可能性為60%，而承擔還款金額1000萬元責任的可能性為40%。另A公司需承擔訴訟費20萬元。

在此例中，A公司因連帶責任而承擔了現時義務，該義務的履行很可能導致經濟利益流出企業，且該義務的金額能夠可靠地計量。根據“企業會計準則——或有事項”的規定，A公司應在2000年12月31日確認一項負債2000萬元（最可能發生金額），並在會計報表附註中作相關披露。

借：管理費用——訴訟費　200000

營業外支出——賠償支出　20000000

貸：預計負債——未決訴訟　20200000

同時，會計報表披露如下：

B公司借款逾期未還被某銀行起訴。由於與B公司簽有互相擔保協議，本公司因此負有連帶責任。2000年12月31日，本公司為此確認了一項負債，金額2020萬元。相關的訴訟正在審理當中。

或有負債和預計負債的聯繫：

①或有負債屬於或有事項，是過去的交易或事項形成的一種狀況，其結果都須有未來不確定的事件的發生或不發生加以證實。或有負債在滿足一定條件時可以轉化為預計負債，注意這裡的“轉化”指的是或有負債只有在隨著時間、事態的進展，具備了“負債”的定義和確認條件(潛在義務轉化為現時義務；導致經濟利益流出企業被證實為導致經濟利益流出企業，且現時義務能可靠計量)，這時或有負債就轉化為企業的負債。

②從性質上看，它們都是企業承擔的一種義務，履行該義務會導致經濟利益流出企業。

一、概念的區別

《企業會計準則——或有事項》將或有負債定義為兩種義務。一種因過去事項而產生的潛在義務，其存在僅通過不完全由企業控制的一個或多個不確定未來事項的發生或不發生予以證實；另一種是因過去事項而產生，但未予確認的現時義務，之所以沒有確認，是因為結算該義務不是很可能要求含經濟利益的資源流出企業，或該義務的金額不能可靠地予以計量。

根據負債的定義，某個項目是否為負債，應具備兩個基本條件。一是因過去事項而形成的現時義務，二是結算該義務時預期會有經濟資源流出企業。對照這兩項基本條件，或有負債中的第一種義務（潛在義務）不符合負債定義，因而不是負債；或有負債中的第二種義務則符合負債義務，因為雖然結算該現時義務不是很可能要求含經濟利益的資源流出企業，但由於有一項現時義務存在，預期會有經濟利益流出企業。此外，僅因為該義務的金額不能可靠地予以計量才沒有在財務報表上確認，本身可以說明該義務符合負債定義。但無論是哪種情況，或有負債均是不能在財務報表上得以確認的項目。

而預計負債的定義就完全滿足負債的兩個基本條件：一是因過去事項而形成的現時義務，二是結算該義務時預期會有經濟資源流出企業，是真正意義上的負債。儘管預計負債在金額上不確定，但可以進行合理的估計。因此，預計負債能夠在財務報表中得以確認。由此可以看出，預計負債與或有負債的主要區別在於：第一，預計負債是一類負債，但或有負債所指的義務中，只有現時義務符合負債定義；第二，預計負債可以在報表中得以確認，但或有負債則因不符合負債定義或確認條件而不能在報表上予以確認。

二、確認與計量的區別

何時確認預計負債，在邏輯上講有三個時點可用來確認準備：一是在企業管理部門意識到經濟的流出在將來某個時候會發生預計負債；二是直到可以肯定企業將轉讓經濟資源時確認預計負債；三是介於以兩個時點之間的某時點確認負債。如果企業管理部門意識到經濟利益的流出在將來某個時候會發生就確認預計負債。就是對未來事項進行確認，則顯得有些太早，有可能根本就不會發生支出確認一項預計負債，從而降低財務報表的相關性和可靠性，但如果等到可以肯定企業將轉讓經濟資源時確認預計負債，則顯得不穩健，也違背了負債確認的基本原則，從而不能真實反映企業資產負債表上負債情況以及會計期間發生的費用。既然兩個極端點不能作為預計負債的確認時點，那麼只能在介於這兩個時點之間的某一個時點。

因此

企業會計準則——或有事項》將預計負債的確認條件規定為：

1、以下條件均能滿足時應確認為預計負債：

2、該義務是企業承擔的現時義務；

3、該義務的履行很可能導致經濟利益流出企業；

4、該義務的金額能夠可靠地計量。

預計負債計量與或有負債確認是緊密相關的，如一項或有事項產生的義務的金額不能可靠地計量，那麼也就不能將其確認為負債。我國《企業會計準則- -或有事項》借鑒國際會計準則第37號對預計負債的計量，採用最佳估計數，但國際會計準則第37號對預計負債計量時考慮了現值因素，我國《企業會計準則- -或有事項》對預計負債的計量就沒有考慮現值因素。其主要理由是在現值的計算涉及到諸多相關因素，比如折現期、折現率等。對於極具有不確定性的或有事項來說，這些因素更難確定。此外，由於或有事項準則主要涉及期限較短的或有事項，因此不採用現值法所造成的差異不會太大。

其中，最佳估計數分兩種情形考慮：

1、如果所需支出存在一個金額範圍，則最佳估計數應按該範圍上、下限金額的平均數確定；

2、如果所需支出不存在一個金額範圍，則最佳估計數應按如下方法確定：

3、預計負債涉及單個項目時，這裡的單個項目指預計負債涉及的項目只有一個，如一項未決訴訟等，則最佳估計數按最可能發生的金額確定。b·預計負債涉及多個項目時，這裡的多個項目指預計負債涉及的項目不止一個，比如產品質量保證，在產品質量保證中，提出產品保修要求的可能有許多客戶，相應地，企業對這些客戶負有保修義務，則在這種情況下，最佳估計數按各種可能發生額及其發生的概率計算確定。

由於所有的或有負債均不在會計報表中確認，當然無所謂會計計量問題。

三、會計披露的區別

《企業會計準則——或有事項》要求，因或有事項確認的負債應在資產負債表中單列項目反映，並在會計報表附註中作相應披露，而與所確認負債有關的費用或支出應在扣除確認的補償金額后，在利潤表中反映。也就是說，在資產負債表中，預計負債應與其他負債項目區別開來，單獨反映，同時，還應在會計報表附註中對各項預計負債形成的原因及金額作相應披露，以使會計報表使用者獲得充分、詳細的有關或有事項的信息。在預計負債確認的同時，應確認一項支出或費用。這項支出或費用在利潤表中不應單獨反映，而應與其他費用或支出項目（如“營業費用”等）合併反映。比如，企業因產品質量保證確認預計負債時所確認費用在利潤表中，應作為“營業費用”的組成部分予以反映。需要特別指出的是，如果企業基本確定能獲得補償，那麼企業在利潤表中反映因或有事項確認的費用或支出時，應將這些補償預先抵減。

或有負債無論作為潛在義務還是現時義務，均不符合負債的條件，因而不予確認。但是，如果或有負債符合某些條件，則應予披露。

《企業會計準則——或有事項》第9條規定，企業應在會計報表附註中披露如下或有負債：

（1）已貼現商業承兌匯票形成的或有負債；

（2）未決訴訟、仲裁形成的或有負債；

（3）為其他單位提供債務擔保形成的或有負債；

（4）其他或有負債（不包括極小可能導致經濟利益流出企業的或有負債）。

或有負債披露的基本原則是，極小可能導致經濟利益流出企業的或有負債企業一般不予披露，但是，對某些經常發生或對企業財務狀況和經營成果有較大影響的或有負債，即使其導致經濟利益流出企業的可能性小，也應予以披露，以確保會計信息使用者獲得足夠充分和詳細的信息。這些或有負債包括：已貼現商業承兌匯票形成的或有負債、未決訴訟、仲裁形成的或有負債以及為其他單位提供的債務擔保形成的或有負債。

對或有負債披露的具體內容如下：

1.或有負債形成的原因；

2.或有負債預計產生的財務影響（如無法預計，應說明理由）；

3.獲得補償的可能性。

為了保護企業的合法利益，本準則也規定了例外情況。如果按《企業會計準則——或有事項》要求披露全部或部分信息預期對企業造成重大不利影響，則企業無需披露這些信息。但是，這並不表明企業可以不披露任何相關信息。在這種情況下，企業至少應披露未決訴訟、仲裁的形成原因。

對於或有負債，會計上只作披露。

(1)披露的範圍

除可能性極小的或有負債不作披露外，其餘或有負債均作披露。(但對於"未決訴訟""擔保責任""商業承兌匯票貼現所產生的或有負債""未決仲裁"則不論其可能性大小，均需披露)。

(2)披露內容

①或有負債形成的原因

②預計產生的財務影響(如無法預計應說明理由)

③獲得補償的可能性

(3)例外情況

如果披露未決訴訟或仲裁的全部或部分信息預期會對企業造成重大不利影響，則企業無需披露這些信息，但是企業至少應披露未決訴訟、仲裁的形成原因。