標準成本法
標準成本法
標準成本法，又稱標準成本會計，是西方管理會計的重要組成部分。是指以預先制定的標準成本為基礎，用標準成本與實際成本進行比較，核算和分析成本差異的一種產品成本計算方法，也是加強成本控制、評價經濟業績的一種成本控制制度。它的核心是按標準成本記錄和反映產品成本的形成過程和結果，並藉以實現對成本的控制。
標準成本系統又稱標準成本制度或標準成本會計，是指以標準成本為核心，通過標準成本的制定、執行、核算、控制、差異分析等一系列有機結合的環節，將成本的核算、控制、考核、分析融為一體，實現成本管理目的的一種成本管理制度
標準成本一詞準確地講有兩種含義：一種是指“單位產品的標準成本”，它是根據產品的標準消耗量和標準單價計算出來的。
單位產品標準成本=單位產品標準消耗量×標準單價
它又被稱為“成本標準”；另一種含義是指“實際產量的標準成本”，它是根據實際產品產量和成本標準計算出來的，即：
標準成本=實際產量×單位產品標準成本。
標準成本是目標成本的一種
目標成本是一種預計成本，是指產品、勞務、工程項目等在生產經營活動前，根據預定的目標所預先制定的成本。這種預計成本與目標管理的方法結合起來，就稱 為目標成本。目標成本一般指單位成本而言，它一般有計劃成本、定額成本、標準成本和估計成本等，而標準成本相對來講是一種較科學的目標成本。
計劃成本是根據計劃消耗定額計算的，表示計劃期預定成本；定額成本是根據使用的定額計算的。企業應通過各項措施，有步驟地降低現行定額，以求達到計劃中所規定的成本水平。
目標成本管理是目標管理的重要組成部分，而制定目標成本是實行目標成本管理必不可少的基礎。推行目標成本管理可以促使企業加強成本管理，推動全體職工人人關心成本，形成民主管理，從而能夠更好地貫徹經濟責任制，進一步降低成本。
標準成本的產生背景。標準成本是早期管理會計的主要支柱之一。美國工業在南北戰爭以後有很大的發展，許多工廠發展成為生產多種產品的大企業。但是由於企業管理落後，勞動生產率較低，許多工廠的產量大大低於額定生產能力。為了改進管理，一些工程技術人員和管理者進行了各種試驗，他們努力把科學技術的最新成就應用於生產管理，大大提高了勞動生產率，並因此而形成了一套科學管理制度。
為了提高工人的勞動生產率，他們首先改革了工資制度和成本計算方法，以預先設定的科學標準為基礎，發展獎勵計件工資制度，採用標準人工成本的概念。在此之後，又把標準人工成本概念引申到標準材料成本和標準製造費用等。最初的標準成本是獨立於會計系統之外的一種計算工作。1919年美國全國成本會計師協會成立，對推廣標準成本曾起了很大的作用。1920年~1930年，美國會計學界經過長期爭論，才把標準成本納入了會計系統，從此出現了真正的標準成本會計制度。
標準成本按其制定所依據的生產技術和經營管理水平，分為理想標準成本和正常標準成本；在標準成本系統中廣泛使用正常標準成本
西方企業採用的標準成本有多種，按照制定標準成本所依據的生產技術和經營水平分類，分為理想標準成本，正常標準成本和現實標準成本。
標準成本按其適用期，分為現行標準成本和基本標準成本。由於基本標準成本不按各期實際修訂，不宜用來直接評價工作效率和成本控制的有效性。
標準成本法
標準成本法適用於產品品種較少的大批量生產企業，而對於單件、批量小和試製性生產的企業比較少用。
標準成本法可以簡化存貨核算的工作量，對於存貨品種變動不大的企業尤為適用。
標準成本法關鍵在於標準成本的制定，標準成本制定的合理性、確實可行性，要求有高水平的技術人員和健全的管理制度。
標準成本法適用於標準管理水平較高而且產品的成本標準比較準確、穩定的企業。我國工業企業的產品成本不能採用標準成本法計算；如果平時按標準成本計算，月末必須調整為實際成本。
標準成本法的主要內容包括：標準成本的制定、成本差異的計算和分析、成本差異的帳務處理。其中標準成本的制定是採用標準成本法的前提和關鍵，據此可以達到成本事前控制的目的；成本差異計算和分析是標準成本法的重點，藉此可以促成成本控制目標的實現，並據以進行經濟業績考評。
標準成本的制定
產品成本一般由直接材料、直接人工和製造費用三大部分構成，標準成本也應由這三大部分分別確定。
直接材料成本是指直接用於產品生產的材料成本，它包括標準用量和標準單位成本兩方面。材料標準用量，首先要根據產品的圖紙等技術文件進行產品研究，列出 所需的各種材料以及可能的代用材料，並要說明這些材料的種類、質量以及庫存情況。其次，通過對過去用料經驗的記錄進行分析，採用其平均值，或最高與最低值 的平均數，或最節省的數量，或通過實際測定，或技術分析等數據，科學地制訂用量標準。
直接人工成本是指直接用於產品生產的人工成本。在制訂產品直接人工成本標準時，首先要對產品生產過程加以研究，研究有哪些工藝，有哪些作業或操作、工序等。其次要對企業的工資支付形式、制度進行研究，以便結合實際情況來制訂標準。
製造費用可以分為變動製造費用和固定製造費用兩部分。這兩部分製造費用都按標準用量和標準分配率的乘積計算，標準用量一般都採用工時表示。
上述標準成本的制訂，可以通過編製標準成本單來進行。
在制定時，其中每一個項目的標準成本均應分為用量標準和價格標準。其中，用量標準包括單位產品消耗量、單位產品人工小時等，價格標準包括原材料單價、小時工資率、小時製造費用分配率等。具體如下：
（1）直接材料標準成本=單位產品的用量標準×材料的標準單價
（2）直接工資標準成本=單位產品的標準工時×小時標準工資率
（3）變動製造費用標準成本=單位產品直接人工標準工時×每小時變動製造費用的標準分配率
其中：變動製造費用標準分配率=變動製造費用預算總數/直接人工標準總工時
（4）固定製造費用標準成本=單位產品直接人工標準工時×每小時固定製造費用的標準分配率
其中：固定製造費用標準分配率=固定製造費用預算總數/直接人工標準總工時
1、系統概述
標準成本系統是為克服實際成本計算系統的缺陷，尤其是不能提供有助於成本控制的確切信息的缺點而研究出來的一種成本計算系統。
根據標準成本的主要用途，標準成本系統又可以分為標準成本控制系統和標準成本會計核算系統。
2、控制系統
標準成本控制，主要是運用成本會計方法，對企業經營活動進行規劃和管理，將標準成本與實際成本比較，以衡量業績，並按照例外管理的原則，注意對不利差異的糾正，以提高工資效率，不斷降低成本。
標準成本控制制度包括事先、事中和事後三個階段。
3、核算系統
把標準成本歸入會計體系，不僅能提高成本計算的質量和效率，使標準成本發揮更大的功效，而且可以簡化記賬手續。
標準成本法在成本控制和管理方面，不愧是一種科學可行的方法。
1 價格標準是指每單位投入應該支付的價格。
2 用量標準是指每單位產品應該投入資源的數量。
3 數量決策是指生產每單位產品應該投入多少資源的判斷和確定。
4 價格決策是指生產每單位產品應該投入多少資源成本的判斷和確定。
5 標準單位成本是指給定原材料、人工和間接費用標準情況下應該達到的單位成本水平。
標準單位成本= SP × SQ
SP = 標準價格
SQ = 標準用量
6 標準成本計算表（標準成本表）是指列出生產單位產品應該使用的直接材料、直接人工和間接費用的標準成本和標準用量的一張表。
7 理想標準是指反映完美經營條件下的標準。
8 現行可達到標準是指一個反映了當前有效的經營狀況下的標準。它是一個嚴格的標準，但經過努力是可以達到的。
9 應使用原料標準數量是指生產實際產量應該使用的直接材料數量（單位材料標準 × 實際產量）。
10 應使用人工標準工時（應使用標準工時）是指生產實際產量應該使用的直接人工小時（單位工時標準 × 實際產量）。
11全面預算差異（總差異）是指已發生的實際成本和計劃成本之間的差異。全面預算差異是一個總成本的概念。
總差異 = （AP × AQ） - （SP × SQ）
AP = 實際價格
AQ = 實際用量
SP = 標準價格
SQ = 標準用量
12 價格差異是指標準價格與實際價格之差乘以實際投入量。也就是單位投入量的實際價格乘以實際投入量的積與單位投入量的標準價格乘以實際投入量的積之間的差額。
價格差異 = （AP - SP）× AQ 即： = （AP × AQ） - （SP × AQ）
AP = 實際價格
AQ = 實際用量
SP = 標準價格
13 用量差異是指標準產量與實際產量的差額乘以標準價格。也就是實際投入量乘以標準價格的積與標準投入量乘以標準價格的積之間的差額。
用量差異 = （AQ - SQ）× SP 即： = （AQ × SP） - （SQ × SP）
AQ = 實際用量
SP = 標準價格
SQ = 標準用量
14 不利差異是指當實際發生的成本大於預算或標準時所產生的差異。
不利差異 = AP > SP 或= AQ > SQ
AP = 實際價格
AQ = 實際用量
SP = 標準價格
SQ = 標準用量
15 有利差異是指當實際發生的成本小於預算或標準時所產生的差異。
有利差異 = AP < SP 或= AQ < SQ
AP = 實際價格
AQ = 實際用量
SP = 標準價格
SQ = 標準用量
16 材料價格差異（MPV）是指原材料實際價格和標準價格之差乘以實際採購的原材料數量。
MPV = （AP × AQ） - （SP × AQ）= AQ（AP - SP）
AP = 實際價格
AQ = 實際用量
SP = 標準價格
17 材料用量差異（MUV）是指實際使用的直接材料和實際產量下按標準應使用的直接材料數量之差乘以標準價格。
MUV = （SP × AQ） - （SP × SQ）= SP（AQ - SQ）
AQ = 實際用量
SP = 標準價格
SQ = 標準用量
18 標準材料清單是指在一定的產出水平下列出材料的種類和標準用量的清單。
標準成本法
變動間接費用開支差異 = （AVOR × AH） - （SVOR × AH）= AH（ANOR - SVOR）
AVOR = 實際變動間接費用分配率
SVOR = 標準變動間接費用分配率
AH = 實際直接人工工時
20 變動間接費用效率差異是指實際使用的直接人工小時和標準小時的差額乘以標準變動製造費用率。
變動間接費用效率差異 = （AH - SH）SVOR
SVOR = 標準變動間接費用分配率
AH = 實際直接人工工時
SH = 標準直接人工工時
21 工資率差異（LRV）是指實際支付的工資率與標準工資率之間的差異乘以實際工時數。
LRV = （AR × AH） - （SR × AH）= AH（AR - SR）
AR = 實際小時工資率
SR = 標準小時工資率
AH = 實際直接人工工時
22 固定間接費用開支差異是指實際發生的固定製造費用與已分配固定製造費用的差額。
固定間接費用開支差異 = AFOH - BFOH
AFOH = 實際間接費用
BFOH =預算間接費用
23 固定間接費用數量差異是指預算固定製造費用與已分配固定製造費用的差額，它是衡量能力利用程度的一個指標。
24 組合差異是指按實際投入組合比例計算的標準成本和按標準組合比例計算的標準成本之間的差額。
25 產出差異（產量差異）是指實際產出與標準產出的差異。也就是標準產量的標準原材料成本和實際產量的標準原材料成本的差異。
26 控制極限是指允許脫離標準的最大偏差。
1．直接材料成本差異分析
直接材料實際成本與標準成本之間的差額，是直接材料成本差異。該項差異形成的基本原因有兩個：一 個是材料價格脫離標準（價差），另一個是材料用量脫離標準（量差）。有關計算公式如下：
材料價格差異= 實際數量×（實際價格-標準價格）
材料數量差異= （實際數量-標準數量）×標準價格
直接材料成本差異= 價格差異+數量差異
材料價格差異是在採購過程中形成的，採購部門未能按標準價格進貨的原因主要有：供應廠家價格變動、未按經濟採購批量進貨、未能及時訂貨造成的緊急訂貨、採購時捨近求遠使運費和途耗增加、不必要的快速運輸方式、違反合同被罰款、承接緊急定貨造成額外採購等等。
材料數量差異是在材料耗用過程中形成的，形成的具體原因有：操作疏忽造成廢品和廢料增加、工人用料不精心、操作技術改進而節省材料、新工人上崗造成多用料、機器或工具不適用造成用料增加等。有時多用料並非生產部門責任，如購入材料質量低劣、規格不符也會使用料超過標準；又如加工藝變更、檢驗過嚴也會使數量差 異加大。
2．直接人工成本差異分析
直接人工成本差異，是指直接人工實際成本與標準成本之間的差額。它也被區分為"價差"和"量差"兩部 分。價差是指實際工資率脫離標準工資率，其差額按實際工時計算確定的金額，又稱為工資率差異。量差是指實際工時脫離標準工時，其差額按標準工資率計算確定 的金額，又稱人工效率差異。有關計算公式如下：
工資率差異= 實際工時×（實際工資率-標準工資率）
人工效率差異= （實際工時-標準工時）×標準工資率
直接人工成本差異= 工資率差異+人工效率差異
工資率差異形成的原因，包括直接生產工人升級或降級使用、獎勵制度未產生實效、工資率調整、加班或使用臨時工、出勤率變化等。直接人工效率差異形成的原因，包括工作環境不良、工人經驗不足、勞動情緒不佳、新工人上崗太多、機器或工具選用不當、設備故障較多、作業計劃安排不當、產量太少無法發揮批量節約優勢等。
3．變動製造費用的差異分析
變動製造費用的差異，是指實際變動製造費用與標準變動製造費用之間的差額。它也可以分解為"價差"和"量差"兩部分，價差是指變動製造費用的實際小時分配率 脫離標準，按實際工時計算的金額，稱為耗費差異。量差是指實際工時脫離標準工時，按標準的小時費用率計算確定的金額，稱為變動費用效率差異。有關計算公式如下：
變動費用耗費差異= 實際工時×（變動費用實際分配率-變動費用標準分配率）
變動費用效率差異= （實際工時-標準工時）×變動費用標準分配率
變動費用成本差異= 變動費用耗費差異+變動費用效率差異
變動製造費用的耗費差異是部門經理的責任，他們有責任將變動費用控制在彈性預算限額之內。
變動製造費用效率差異形成原因與人工效率差異相同。
1、二因素分析法。
二因素分析法是將固定製造費用差異分為耗費差異和能量差異。
固定製造費用耗費差異=固定製造費用實際數 - 固定製造費用預算數
固定製造費用能量差異= 固定製造費用預算數 - 固定製造費用標準成本
= (生產能量-實際產量標準工時)×固定製造費用標準分配率
2、三因素分析法。
三因素分析法是將固定製造費用的成本差異分為耗費差異、效率差異和閑置能量差異三部分。耗費差異的計算與二因素分析法相同。不同的是將二因素分析法中的"能 量差異"進一步分解為兩部分：一部分是實際工時未達到標準能量而形成的閑置能量差異；另一部分是實際工時脫離標準工時而形成的效率差異。有關計算公式如下：
耗費差異=固定製造費用實際數-固定製造費用預算數
=固定製造費用實際數-固定製造費用標準分配率×生產能量
閑置能量差異= 固定製造費用預算-實際工時×固定製造費用標準分配率
= （生產能量-實際工時）×固定製造費用標準分配率
效率差異=（實際工時-實際產量標準工時）× 固定製造費用標準分配率
作為成本控制的依據
成本控制的標準有兩類：一類是以歷史上曾經達到的水平為依據；另一類是以應該發生的成本為依據，如各種標準成本。
代替實際成本作為存貨計價的依據
由於標準成本中已去除了各種不合理因素，以它為依據，進行材料在產品和產成品的計價，可使存貨計價建立在更加健全的基礎上。而以實際成本計價，往往同樣實物形態的存貨有不同的計價標準，不能反映其真實的價值。
作為經營決策的成本信息
由於標準成本代表了成本要素的合理近似值，因而可以作為訂價依據，並可作為本量利分析的原始數據資料，以及估算產品未來成本的依據。
作為登記賬簿的計價標準
使用標準成本來記錄材料，在產品和銷售賬戶，可以簡化日常的賬務處理和報表的編製工作。在標準成本系統中，上述賬戶按標準成本入賬，使賬務處理及時簡單，減少了許多費用的分配計算。
特點
標準成本法
無論是借方和貸方均登記實際數量的標準成本，其餘額亦反映這些資產的標準成本．
（二）設置成本差異賬戶分別記錄各種成本差異
在需要登記"原材料"、"生產成本"和"產成品"賬戶時，應將實際成本分離為標準成本和有關的成本差異，標準成本數據記錄；原材料"、"生產成本"和"產成品"賬戶，而有關的差異分別記入各成本差異賬戶。各差異賬戶借方登記超支差異，貸方登記節約差異。
（三）各會計期末對成本差異進行處理
方法
各成本差異賬戶的累計發生額，反映了本期成本控制的業績。在月末（或年末）對成本差異的處理方法有兩種：
1、結轉本期損益法
按照這種方法，在會計期末將所有差異轉入"利潤"賬戶，或者先將差異轉入"主營業務成本"賬戶，再隨同已銷產品的標準成本一起轉至"利潤"賬戶。采 用這種方法的依據是確信標準成本是真正的正常成本，成本差異是不正常的低效率和浪費造成的，應當直接體現在本期損益之中，使利潤能體現本期工作成績的好 壞。此外，這種方法的賬務處理比較簡便。但是，如果差異數額較大或者標準成本制訂得不符合實際的正常水平，則不僅使存貨成本嚴重脫離實際成本，而且會歪曲 本期經營成果，因此，在成本差異數額不大時採用此種方法為宜。
2、調整銷貨成本與存貨法
按照這種方法，在會計期末將成本差異按比例分配至已銷產品成本和存貨成本。
採用這種方法的依據是稅法和會計制度均要求以實際成本反映存貨成本和銷貨成本。本期發生的成本差異，應由存貨和銷貨成本共同負擔。當然，這種做法會增加一些 計算分配的工作量。此外，有些費用計入存貨成本不一定合理，例如閑置能量差異是一種損失，並不能在未來換取收益，作為資產計入存貨成本明顯不合理，不如作 為期間費用在當期參加損益匯總。
成本差異的處理方法選擇要考慮許多因素，包括差異的類型（材料、人工，或製造費用）、差異的大小、差異的原 因、差異的時間（如季節性變動引起的非常性差異）等。因此，可以對各種成本差異採用不同的處理方法，如材料價格差異多採用調整銷貨成本與存貨法，閑置能量 差異多採用結轉本期損益法，其它差異則可因企業具體情況而定。值得強調的是，差異處理的方法要保持歷史的一致性，以便使成本數據保持可比性，並防止信息使用人發生誤解。
與定額成本法的異同
標準成本法與定額成本法的相同之處：
（1）都在事前制定目標成本，進行成本的事前控制；
（2）都根據目標成本進行成本的事中控制；
（3）都進行成本差異的事中和事後分析，並進行反饋，根據反饋的信息，改進工作。因此，兩者都能較好地發揮對於成本的控制作用。
標準成本法與定額成本法的不同之處：
一、制訂目標成本的依據不同
1.定額法。定額成本是按現行定額以及計劃單位成本、分成本項目（即原材料費用、生產工資費用和製造費用）來制訂的。
2.標準成本法。標準成本的制訂比較靈活，通常有理想標準成本、正常標準成本、現行標準成本、基本標準成本。標準成本的制訂，通常從直接材料成本、直接人工成本和製造費用三方面著手進行。但與定額法不同的是，直接材料成本包括標準用量和標準單位成本兩方面；直接人工成本包括標準用量和工資率兩方面（計時工資時）；製造費用分為變動製造費用和固定製造費用兩部分，都是按標準用量和標準分配率來計算。
二、制訂目標成本所依據的定額的穩定性不同
1.定額法。由於定額成本所依據的消耗定額就是現行定額，是企業在當時生產技術條件下，在各項消耗上應達到的標準，所以任何一項生產技術有所變化時，現行定額都應予以修訂。也就是說，定額法下的定額是可能變化的，應設計一套定額變動計算方法，以計算定額變動的趨勢和金額。如：以按新定額計算的單位產品費用與按舊定額計算的單位產品費用之比確定係數的方法，來計算定額變動的差異。
2.標準成本法。標準成本是有效經營條件下發生的一種目標成本，也叫“應該成本”。它具有較強的穩定性和約束性，一般在一個會計年度內是固定不變的，因此也不用設計相應方法來計算其變動差異。
三、實際成本與目標成本差異的揭示方法不同
1.定額法。脫離定額的差異是指生產過程中各項生產費用的實際支出脫離現行定額或預算的數額。定額法下的差異是通過每一筆領料或加工零件來揭示並通過差異憑證來反映。如核算原材料脫離定額差異的方法有限額法、切割核演演算法和盤存法三種，其中限額法下的差異憑證又有超額領料單、代用材料領料單等。定額法工作做得很細，而且工作量相當大。
2.標準成本法。標準成本法往往根據一定時期實際產量的實際消耗量和實際價格與實際產量的標準消耗量和標準價格的計算比較來揭示差異，沒有專用的差異憑證。如材料成本差異只是通過公式計算，即材料成本差異=實際價格×實際耗用量－標準價格×標準耗用量。標準成本法工作量相對較小，但查明差異原因的工作不是十分細緻。
四、實際成本與目標成本差異的設置程度不同
1.定額法。定額法下的差異主要有：脫離定額的差異（即材料、生產工資、製造費用脫離定額的差異）、原材料或半成品成本差異、定額變動差異等三大類五項，設置口徑較粗。
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五、實際成本與目標成本差異的賬務處理不同
1.定額法。定額法下對成本差異的核算較為簡單，只核算各成本項目的差異，且不是為各種成本差異單獨設置會計科目，而是與定額成本在同一個成本明細賬中進行核算。
2.標準成本法。標準成本法下要為各種成本差異專門設置許多總賬科目進行核算，如：對材料成本差異，應設置“材料價格差異”和“材料用量差異”賬戶；對固定製造費用差異，應設置“固定製造費用開支差異、固定製造費用能力差異和固定製造費用效率差異”等賬戶，並詳列於利潤表中。
六、實際成本與目標成本差異的分配方法不同
1.定額法。定額法下，要將成本差異在各種產品之間、完工產品與在產品之間進行分配。具體方法是：脫離定額的差異用定額比例法或在產品按定額成本，在完工產品和月末在產品之間進行分配。材料成本差異一般全部計入完工產品成本，定額變動差異一般按定額比例在完工產品和月末在產品之間進行分配，或在差異額較小時全部計入完工產品成本。
2.標準成本法。標準成本法下，對各種差異分別設差異賬戶單獨歸集，在年終予以處理，或者轉為銷售產品成本，或者直接計入損益。具體方法是：將本期的各種差異，按標準成本的比例分配給期末在產品、期末庫存產成品和本期已售產品；或者將本期發生的各種差異全部計入當期損益。我國和西方國家大都採用第二種方法。
七、提供產品成本資料不同
1.定額法。定額法下，定額變動差異要分攤到產品成本中，將定額成本調整為實際成本。也就是說，定額法下提供的產品成本是實際成本資料，產成品、在產品在資產負債表中以實際成本列示。
2.標準成本法。標準成本法下，產品的實際成本是按標準成本列示的。實際成本與標準成本之間的差異只對改進管理有作用。因此，一般只計算產品的標準成本，不計算產品的實際成本，產成品、在產品在資產負債表上以標準成本列示。這是標準成本法與定額法的根本性區別。
八、提供管理信息的詳細程度和側重點不同
1.定額法。定額法下，成本按成本報表的要求劃分成各成本項目，強調對材料成本的控制，而且材料數量要採用各種憑證在日常核算中揭示；其他費用是通過對比實際數和預算數求出差異。
2.標準成本法。標準成本法下，成本必須分為變動成本和固定成本，以分清哪些責任由採購部門負責（如材料成本差異），哪些責任由車間負責（如材料數量差異），哪些責任由生產部門負責（如固定費用產量差異）等。資料詳細、系統，強調全面管理，有利於各職能部門、生產車間分清責任、相互配合，有利於經濟責任制的建立。
但其中最主要的區別是：標準成本法一般不按產品計算實際成本，而定額成本法則按產品計算實際成本。不計算各種產品的實際成本，只計算產品的標準成本，這是標準成本法的最主要特點。
與定額法的比較
定額法與標準成本法的比較：
定額法與標準成本法都屬於成本計算方法，兩者有基本相同的功能和實施環節，都要事先制訂產品的目標成本（即定額成本和標準成本）作為產品應該發生的成本，並以此作為成本控制的依據。在此基礎上，將實際消耗水平與定額成本或標準成本進行比較，計算脫離目標成本的差異，分析發生差異的原因，採取措施，挖掘潛力，降低成本。但是兩種方法又有許多不同之處。
