稅收競爭

有競爭就有不正當競爭。競爭並不是天然就有序的，自然狀態的競爭本身就具有為獲得最大利益而排斥對方的特性，從而使經營者本能地有追求壟斷的傾向。有不正當競爭就有反不正當競爭。隨著不正當競爭行為的日趨嚴重，國家開始對這種經濟行為用法律進行協調。否則，經濟無法有效運轉。

稅收競爭同樣屬於競爭行為，雖然有著特殊的表現形式、發生在特殊的競爭領域，但依然遵循同樣的競爭規律。有稅收競爭就有不適當稅收競爭，即有害的稅收競爭。

1.按稅收競爭的範圍劃分，有國內稅收競爭和國際稅收競爭

西方財政學界有一種解釋：“稅收競爭是指各地區通過競相降低有效稅率或實施有關稅收優惠等途徑，以吸引其他地區財源流入本地區的政府自利行為”。此種解釋應屬於國內稅收競爭範圍。那麼，這種競爭延伸到國家之間則屬於國際稅收競爭。日本學者谷口和繁認為，“稅收競爭指的是為了把國際間的流動資本吸引到本國，各國均對這種資本實施減稅措施而引發的減稅競爭”。

2.按稅收競爭的對象劃分，有廣義的稅收競爭和狹義的稅收競爭

歐盟對稅收競爭有兩種理解：“一是旨在吸引證券投資，尤其是個人有息投資的稅收競爭，表現在對支付給非居民的利息課徵較低或不征預提稅，以及不向目的國稅務當局提供此類支付的信息；二是旨在吸引直接投資的稅收競爭，表現在，一國通過較優惠的稅收鼓勵措施給外國投資者，使其投資於該國而非其他國家”，部屬於狹義的稅收競爭。

廣義的稅收競爭是針對國際流動性資源，諸如資本、技術、人才以及商品而展開的廣泛的、多種形式的稅收競爭。

3.按稅收競爭的後果劃分，有正常的稅收競爭和有害的稅收競爭

對於稅收競爭是否有害，理論界有不同的見解。拜里·布雷斯韋爾·米尼思認為，“如果企業和個人之間的競爭幾乎毫無例外或毫無條件地是好的，那麼，政府間的競爭怎麼能是有害的?”如此，稅收競爭無害論的堅持者贊同稅收競爭的理由不外有兩方面：其一，使世界資源在國家和地區之間得到有效配置；其二，就像市場競爭能夠保護消費者免受廠商的掠奪一樣，稅收競爭也能保護公民免受政治家和官僚的掠奪。由於外部競爭環境的存在，使政府面臨許多潛在的競爭者，也使納稅人的種種威脅和暗示如“用手投票”和“用腳投票”成為可能，從而使政府的稅收收入和公共支出水平趨於合理。

對於有害的稅收競爭，前文所述“有競爭就有不正當競爭”的辯證觀點，但需要堅持的是，稅收競爭只是存在有害的成分，至於其到什麼程度才屬於有害的，這是下面要重點闡述的問題。

判斷國際間有害的稅收競爭並非易事，既需要原則上的判定標準，又需要實務標準。而原則上的認定又基於一定的理論基礎，比如，某種稅收優惠措施對於某一國來說屬於有害的稅收競爭，而另一國並不認為是有害的，甚至有的經濟學家認為稅收競爭到了各國無稅的程度才是最理想的。在此，筆者認為，判定有害稅收競爭的標準應以兩點為前提：

1.是否有利於經濟全球化。經濟全球化與稅收競爭的關係可以概括為：經濟全球化刺激了國際間稅收競爭，稅收競爭又將加速經濟全球化。經濟全球化進程中，要素的跨國流動日益頻繁，國際貿易與投資規模日益龐大，如全球出口額1998年佔世界生產總值的比重達24．3%，國際投資在近15年間增長了6．5倍。技術與信息的飛速發展也加快了跨國公司稅基的地域流動。這不但增加了國際稅收爭議，還導致國與國之間為爭奪流動性資源而引發的稅收競爭。另一方面，稅收競爭使一國政府行為受到其他國家政府行為的限制，世界各國的稅收制度相互制約，客觀上為資源國際間的優化配置和世界市場競爭提供了幫助。所以，只要稅收競爭有利於經濟全球化，就不能說是有害的。

2.以現代市場經濟的“新政府市場觀”即市場機制有效配置資源加上政府適當調控作為判斷稅收競爭合理性與否的理論標準。稅收作為政府的重要經濟調控手段，為了對經濟進行適當干預而展開的稅收競爭也不能說是有害的。

(一)國際稅收職能——判定國際間有害稅收競爭的原則性標準

國際稅收職能實際上是國家稅收功能的延伸。國際稅收在全球經濟中的功能不外包括3個方面：財政優先功能、稅收中性和效率功能。基於這3個方面的考慮，理論界公認，一旦稅收競爭產生如下後果，則視為有害的稅收競爭：

1．侵蝕各國稅基。財政收入優先功能決定了稅收作為政府支出的來源，各國政府依據不同的稅收管轄權保護應有的稅基。在稅收競爭過程中，由於一國採用較低的稅率或優惠措施，使稅基向低稅或無稅國轉移，他國為了留住稅源，相應降低本國稅率、被動調節稅收政策，從而帶來世界性稅基被侵蝕，進而造成全球性財政功能弱化，各國公共需要得不到滿足。

2．導致稅負扭曲。一主權因為挽留流動性強的資源，在降低有彈性稅基的稅率之後，往往會相應提高缺乏彈性稅基的稅率，如降低流動性強的資本的稅負，而提高勞動力、消費品的稅負，從而造成稅負的扭曲和稅制的不公平，甚至給勞動力供給帶來負面影響。

3．扭曲國際資本流向，阻礙資源在世界範圍內的合理流動。

4．增加徵稅成本。為避免稅收競爭引起的稅基被侵蝕和不公平，一國有必要採取保護本國制度的措施，以避免受到他國的不利影響。另外，為保證合理課徵，有必要建立國際信息網路，這又會造成稅制的複雜化，導致徵稅成本增大。

(二)有害稅收競爭的實務認定標準

OECD在其報告中所涉及到的有害稅收競爭標準，由於比較詳細，暫且可以作為主要參考。綜合歸納OECD報告，判定有害稅收競爭的標準不外有4個：

(1)對所得實行低稅率或零稅率；

(2)稅收制度顯得封閉保守，存在環形籬笆(ring fencing)；

(3)稅制運作缺乏透明度；

(4)不能有效地與其他國家進行信息交流。據此，認定兩種有害稅制：避稅地稅制(tax haven)和有害的稅收優惠措施 (harmful benefits provisions)，並組織考察列出“有害稅制清單”。

值得注意的有兩點：

1.以上標準是由代表發達國家利益的OECD制定出來的，不可避免地帶有一定的傾向性和局限性。國際稅收競爭廣泛涉及到世界各國，不僅包括OECD成員國而且還有非成員國。儘管OECD報告和建議已具有權威性的約束力，但從更廣泛的經濟全球化角度，兼顧發展中國家的特殊國情，應組織全球性的對話，本著主權和公平的原則達成國際性的反有害競爭協議，通過談判協商認定有害稅收競爭的具體標準。

2.對於建立公開、透明的稅收制度各國應當是沒有異議的。但是，在有效稅率和有害稅收優惠的具體認定上，對那些生活水平非正常低的貧困地區以及資源和環境條件惡化、存在嚴重失業的國家和地區，應制定帶有援助性的例外條款。

1.順應稅收國際化趨勢

稅收競爭既然是經濟全球化的產物，最終解決有害的稅收競爭還是要靠稅收的國際化。雖然不可能使全球稅收制度進行根本的改革，但隨著經濟全球化進程的加快，稅制的趨同和一些世界性稅種改革正緩慢向全球蔓延：從我國關稅稅率的逐步降低到增值稅的廣泛開徵直至如今的增值稅轉型，以及所得稅的降低稅率、拓寬稅基，無不顯示著我國漸進性地向稅收國際化邁進。隨著我國加入WTO和資本市場逐步對外開放，我國將加快經濟全球化的進程，隨之稅收制度與國外的依存度增強，所以，以積極、主動的姿態直面稅收國際化和稅收競爭是理智的選擇。

2.站在國際稅收競爭角度重新審視稅收主權與協調

在當今現實制度約束條件下，應對國際間有害的稅收競爭最切實可行的措施當數國際稅收協調與合作，這也是OECD國家的首推方案。一方面，為加快經濟全球化進程，要消除稅收障礙，使資金、技術、人才、信息儘可能跨國流動，謀求在全球大市場中的有利地位；另一方面，又要在堅持稅收主權的基礎上加強國際稅收協調與合作，因而，我們同時面臨著維護稅收主權和部分超越稅收管轄權的現實選擇。

3.從中性與非中性結合的角度規範稅收優急

客觀評價我國現行的稅收優惠制度，雖然稅收優惠不一定都屬於有害的稅收競爭範圍，但不能說我國的稅收優惠不存在有害的稅收優惠成分或者說非規範的稅收優惠。如對內外資企業存在著不同的稅收優惠、過分依賴稅收優惠引進外資等，既不符合稅收中性原則，又產生了過高的“超國民待遇”和“次國民待遇”，既不利於公平競爭，又不利於稅收調控。因此，從稅收中性出發，要儘快統一稅收優惠；從非中性出發，要保留投資環境較差的西部地區以及特殊產業諸如農、林、能源、高技術等需要特殊調控的優惠政策，並且，隨著產業結構的逐步調整要逐步減少特殊優惠，以順應正常、公平的國際稅收競爭需要。

4.借鑒國際經驗，不斷完善涉外稅法和國際稅法

加快與國際稅收防盜網路銜接，使我國稅收制度更加透明、公平、規範，真正達到稅收法制化標準。