風險審計

關於審計風險，目前國內外審計職業界還沒有形成一個完全一致的定義。

國際審計準則第25號《重要性和審計風險》將審計風險定義為:“審計風險是指審計人員對實質上誤報的財務資料可能提供不適當意見的風險。”

《美國審計準則說明》第47號認為:“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險。”

我國《獨立審計具體準則第9號———內部控制與審計風險》則將審計風險定義為:“審計風險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而註冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。”

以上三個定義，雖然對誤報的界定範圍有所不同，如國際審計準則界定為“實質上”,我國獨立審計準則界定為“重大”,而美國審計準則界定為“無意”行為，而非有意為之；但是對審計風險基本涵義的表述是一致的,

（-----即審計風險是指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務報表，審計后卻認為該重大錯報和漏報並不存在從而發表與事實不符的審計意見的風險。----）

因此，我們可以認為，審計風險由兩方面風險構成：一方面是財務報表本身存在重大錯報和漏報的風險，另一方面是審計人員審計后表示該報表並不存在重大錯報和漏報的風險。也就是說，審計風險是客觀的存在和主觀的努力的結合：客觀存在可以通過主觀努力去調節，但主觀努力又受成本效益原則的約束，因而審計風險具有下面三種具體表現形式。

風險審計是一種職業工作，它是企業內部審計師通過測試風險管理的有關方面，對風險程度及管理情況做出鑒別、評價，以實現企業運營目標。風險審計肩負著為戰略決策及戰略目標的實現提供信息保證的重任，所以要求審計人按照審計準則、職業道德進行執業，注意控制審計質量，降低審計風險。

近年來，風險審計已成為一個熱門話題，引起廣大審計工作者的重視。國家審計署在《關於內部審計工作的規定》中，已將風險管理評審納入內部審計工作的職責範圍。研究和探討風險審計，對於促進內部審計的發展，更好地為現代企業服務，具有重要意義。

風險在市場經濟體制中普遍存在。任何企業、任何經濟活動，從始至終都伴隨著風險。既有來自內部的風險，又有來自外部風險；既有顯性風險，又有隱性風險。例如籌款集資存在到期難於歸還的償付風險，投資經營存在得不到預期回報甚至血本無歸的虧損風險，預購賒銷存在客戶拖延履約或出現壞賬損失的信用風險，對外貿易存在匯率風險，互相擔保存在承擔連帶代付責任的風險……，風險之多不甚枚舉，經濟風險無時不在無處不有。

風險因素達到一定程度或遇到適當的條件，可能性就轉化為現實性，成為風險事故，帶來風險損失。風險造成的重大虧損，可以產生虧損危機，使企業成為“ST公司”（即在股市行情表上標“ST”，以示該公司連續兩年虧損或嚴重虧損）；風險造成的償付困難，可以使企業產生財務危機，需要付出很大的代價才能應對，甚至有被併購的危險；風險損失達到一定程度，還會產生資不抵債的破產危機，給企業以毀滅性的打擊。就我們供銷社系統所屬的一些企業來說，前幾年發生嚴重虧損，固然與管理體制不順、經營機制不活、歷史包袱沉重有關，但風險損失慘重也是重要原因。由於缺乏風險防範意識，投資不能收回屢見不鮮，上當受騙也時有發生，經營虧損更是經常出現。

但是，風險又與機遇並存，與收益相關。高風險的行業和項目，往往可能獲得高額的利潤；沒有風險，企業也就沒有發展的機會。成功的公司，能從小到大、從弱到強，就是在風險中博擊、在不確定中取勝的。不敢冒一定風險的企業沒有發展前途；害怕風險的領導者不是優秀的企業家。關鍵問題在於能否正確預測風險、妥善迴避風險、及時化解風險。

風險審計是企業風險管理機制的一個重要組成部分，承擔著對企業風險管理的審核、評價、監督的職責，發揮著其他職能部門不可替代的作用。這是因為內部審計機構不從事直接經營活動，能夠客觀真實地預測風險；內部審計機構把整個企業作為審計對象，能夠站在全局的高度，系統全面地評估風險；內部審計機構直接對董事會和總經理負責，便於迅速果斷地處理風險。開展風險審計對於強化現代企業管理，提高經濟效益，具有十分重要的意義。

內部審計作為企業管理的一個職能部門，是隨著企業所處的環境變化和經營規模的擴大而發展的。社會經濟和企業規模發展的階段性，決定了內部審計發展也呈現階段性的特點。如果抽象地把企業所處的社會經濟環境分為簡單商品經濟、發達商品經濟、現代市場經濟三個階段，把企業的經營規模分為小型企業、中型企業、大型的股份公司三個階段，那麼內部審計也相應地可分為賬項導向審計、制度導向審計、風險導向審計三個階段。

在簡單商品經濟中，在企業規模較小的時期，由於經濟聯繫簡單、賬項記錄較少、企業領導人可以實行事必親躬的直接管理，內部審計也就相應實行賬項導向審計。其基本方法是從原始憑證入手，逐項逐筆進行詳實審核，審查賬證、賬物、賬賬、賬表是否相符，力圖通過憑證審核發現問題，達到查錯防弊的目的。這是內部審計發展的最初階段。這種審計方法，在有賬可查的範圍內可以做到全面、準確地審計，最大限度地揭示錯弊，但耗費的時間和精力較多。隨著社會經濟環境的變化和企業經營規模的擴大，賬項導向審計的局限性就日益凸顯，逐漸退出其主導地位。

當簡單商品經濟發展為發達商品經濟，企業經營規模發展到一定程度后，由於融資投資渠道和方式多樣化、經濟關係逐步複雜、經濟往來賬目浩繁、企業管理層次增多並建立了一定的管理制度，內部審計就自然地發展為制度導向審計。其基本方法是從評審企業的內控制度入手，找出其容易出現差錯的薄弱環節；然後決定審計的重點範圍，進行部分詳實賬項審計。這種方法可以提高審計效率、降低審計成本，並且可以通過完善內控制度防止以後出現差錯。制度導向審計雖比賬項導向審計進了一大步，但它只能在制度發生作用的範圍內防止錯弊，而不能防止制度以外的風險。

在現代市場經濟時期，經濟聯繫更為廣泛，經濟關係十分複雜。企業體制和規模已發展到有限責任公司、股份有限公司、以至企業集團；活動範圍擴展到廣闊的國內市場，並加入WTO融入世界經濟一體化；融資方式有銀行借貸、發行債券和股票以及補償貿易；商品流通發展到遠期交易、期貨交易；經營業也有連鎖經營、配送中心、總經銷、總代理等。市場競爭日益激烈，企業面臨的風險因素繁多，帶來的風險損失越來越大。在這種環境下，內部審計必然要以風險審計為主導。其基本方法是對企業的決策、目標、計劃、政策和控制制度、責任體系、監督體系以及經濟活動的外在環境存在的風險因素進行全面的分析和評估，審查企業防範風險和化解風險的措施是否完備周到，並提出改進的建議和措施，以提高企業的整體管理效果，保證企業運營的安全和目標的實現。

我國地域廣大，經濟發展不平衡，各企業所處的環境和經營規模不一樣，因而內部審計所處的發展階段也不一致。三個不同階段的審計方法也不是互相排斥，而互相結合併行不悖的。但在市場經濟迅速發展的社會大環境中，風險導向審計應處於主導地位，三種審計方式要結合進行、各有側重。對於規模較小的企業來說，應當以賬項審計為主進行詳實審計，同時也可進行內控制度評審和風險預測，幫助企業完善內控制度，防止出現風險損失。對於規模較大的企業來說，應以制度導向審計為主，有重點地進行賬項審計，同時也進行風險預測和防範。對於大型的股份公司來說，則應把重點放在風險審計上，同時也要進行內控制度評審和有重點地進行賬項審計，既幫助企業迴避風險，又幫助企業完善內控制度，查找差錯和舞弊。

當前我國風險導向審計尚處於初步認識和探索階段，國家審計機關開始對財政部門和金融部門進行財政風險、金融風險審計，一些會計師事務所也對大型企業或上市公司嘗試風險導向審計。從整體來看，審計理念和方法仍然以傳統審計模式為主，普遍運用賬項導向審計和制度導向審計。但可以預見在不遠的將來，風險導向審計必然要取代傳統的賬項導向審計和制度導向審計。

風險審計是在賬項導向審計和制度導向審計的基礎上發展起來的，但風險導向審計具有很多與傳統審計模式不同的特性。它在審計理念、審計對象、審計方法等各方面都前進了一大步。許多在傳統審計模式下難於解決的問題可以得到了較好的解決。風險審計的開展必將使內部審計得到全面發展和深化。

風險審計充分體現了“全面審計、保證重點”方針。在傳統的審計模式下，全面審計和保證重點很難結合，往往被割裂開來，或顧此失彼。風險審計則在本質上把二者有機地結合起來了。經濟風險的普遍性決定風險審計必須建立在全面審計的基礎上。既要審計企業的內部經營和管理，又要審計企業的外部環境和關係，了解與企業有經濟聯繫的企業和客戶的相關情況；既要審計高層的決策和戰略，又要審計基層的運行和操作；還要審計業務運轉的各個環節，把握組織之間、部門之間、業務流程之間介面上的風險。可以說，風險審計是無邊界的審計。只有全面進行審計，才能準確地預測風險。在全面審計的基礎上，風險審計又必須根據重要性原則，從風險的嚴重程度及其對企業目標的影響程度，進行重點審計。在資金上，要重點審計主要資金投向和運轉，預測、防範和化解其中的風險，以保證資金的安全和效益。在業務經營上，要重點審計主營業務的經營情況，預測、防範和化解經營中的市場風險，保證企業主要盈利目標的實現。在管理上，要重點審計關鍵部位和薄弱環節，因為這裡是最容易出現風險的地方。風險審計的全過程都體現了“全面審計、保證重點”的方針。

風險審計真正實現了“審計關口前移，防範於未然”的理念。

多年來人們就提出“審計關口要前移，實行事前、事中、事後審計相結合”。但在傳統審計模式下卻難於做到，大量的審計工作還是事後審計，審計的目的還是揭示已經發生的差錯和舞弊。風險導向審計則是以防範風險為目的，實現了審計關口前移。風險預測是超前審計。預測經營風險，要對產品的供求狀況、價格的走向等因素進行全面了解；預測財務風險，要分析資產負債表、利潤表和現金流量表，對籌資結構、籌資成本、負債比率、速動比率、資金流量等各項指標進行綜合評估；預測信用風險，要對客戶的信用等級、經濟實力、經營狀況等方面進行評價和監測。這些都是事前的審計。風險防範的審核也充分體現了超前審計的理念。無論是採取改變經營目標和計劃等措施以迴避風險，還是實行股權集資和組合投資等方法以分散風險，或是採取期貨套期保值、外匯期權交易、財產保險等形式以轉移風險，以及採取控制商業信用額度、實行抵押條款等手段以防範風險，都屬於事前審計範圍，著眼在防範於未然。

風險審計也必將促進審計手段的現代化。進行風險審計需要廣泛收集經濟信息，深入了解各項業務的運營情況，這就必須採用計算機聯網，通過網路進行查詢。沒有掌握計算機技能和網路知識，審計就寸步難行，無法承擔風險審計的任務。風險審計的開展必然推動和加快審計手段現代化的進程。

風險審計還需進一步提高審計人員的素質。風險審計的廣泛性和深層性，要求審計人員有豐富的知識和靈敏的觸角。不但要有熟練的審計專業知識，還要熟悉金融、證券、保險、外貿等多方面的現代經濟知識；不僅要了解本企業的微觀運行情況，還要了解社會的經濟周期、行業所處的地位、國家的政治和政策以及重大事件等宏觀因素對本行業、本企業經濟活動的影響。有了豐富的知識，才會有敏銳的警覺和靈感，在風險審計中做到“看一燕來而知陽春至，見一葉落而知天下秋”。

風險對於企業來說，就是發生給企業帶來財產損失或影響企業目標實現事故的可能性。它是一種或有損失，而不是必然損失。除少數固有風險難於預測和控制外，一般具有可測性、可變性和可控性。

風險管理是現代企業管理的核心內容。其基本方法是建立風險管理機制和信息反饋系統，預測經濟活動中可能遇到的風險，正確評估風險可能帶來損失的程度，制定風險管理方案，採取防範風險的各種措施，如控制風險因素的積累，消除風險因素成為現實的必要條件，分散、轉移和化解風險等，使風險控制在企業能夠承受的程度內，從而保證企業經濟活動的正常運轉和企業經營目標的實現。

審計風險模型定義:AR=IR×CR×DR,其中AR(審計風險)是指會計報表存在重大錯報或漏報，而審計人員審計后發表不恰當審計意見的可能性;IR(固有風險)是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性。CR(控制風險)是指某一賬戶或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報，而未能被實質性測試發現的可能性。

評估審計風險是指審計人員接受某審計項目后，在初步了解被審計單位基本情況的基礎上，採用一定的審計手段，所評估的該項目可能存在的審計風險。評估審計風險主要與被審計單位本身的各方面情況有關。被審計單位的規模越大、經營性質越複雜、內部控制越弱、管理當局的可信賴程度越低，則評估審計風險也就越高。評估審計風險是導致財務報表產生重大錯報和漏報的可能性，是客觀的存在，它不受審計人員的影響和控制。

可接受審計風險是指審計項目完成後，審計人員或會計師事務所準備承擔或可以接受的審計風險。可接受審計風險主要受以下三個因素控制:①會計師事務所的風險承受能力：會計師事務所的風險承受能力越強，可接受審計風險也就可以越高。會計師事務所的風險承受能力則主要取決於事務所的規模、經濟實力以及法律責任的承擔能力等。②財務報表和審計報告使用者的情況：財務報表和審計報告的使用者素質越高、範圍越廣，對財務報表和審計報告的利用程度越高，可接受審計風險就越低。③行業之間的競爭情況：會計師事務所之間的競爭越激烈，可接受審計風險也就越低。可接受審計風險是審計人員或會計師事務所主觀確定的，其與評估審計風險的差異，即為需要主觀努力的程度，是決定審計項目取捨的重要衡量標準之一。

終極審計風險是指審計項目完成後所實際形成或審計人員實際承擔的審計風險。終極審計風險主要與審計程序的設計和執行情況有關。審計程序設計和執行得越好，終極審計風險就越低。終極審計風險在數量關係上、理論上應與可接受審計風險一致，但實際上，它既可能大於也可能小於可接受審計風險，因為審計程序的設計和執行受審計人員的業務素質和某些主、客觀因素的影響。因而審計人員在執行審計過程中，應盡量按計劃規範操作，以使終極審計風險控制在可接受審計風險範圍內。

簡而言之，評估審計風險是客觀存在的，可接受審計風險是主觀確定的，而終極審計風險是客觀存在和主觀努力的結果。因此，審計人員在決定是否承接某一審計項目時，可以將評估審計風險與可接受審計風險進行比較，然後根據成本效益原則決定取捨。如果接受該項目，在審計過程中應盡量嚴格執行所設計的審計程序，使終極審計風險等於或小於預先設定的可接受審計風險。雖然終極審計風險取決於可接受審計風險，但並不完全等同於後者，它是固有風險、控制風險和檢查風險共同作用的結果。

《我國獨立審計具體準則第10號———審計重要性》第二條指出:“審計重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”簡單地說，審計重要性就是錯報的可容忍程度，其量化標準即重要性水平。也就是說，在重要性水平之內的錯報，是可以容忍，可以接受的。因此，審計風險與審計重要性之間有著密切的關係。

評估審計風險與審計重要性之間是反向關係，即評估審計風險越高，所確定的重要性水平就越低，這樣才能保證終極審計風險在一定水平內。反之，評估審計風險越低，重要性水平越高，這樣可以節約審計成本。《我國獨立審計具體準則第10號———審計重要性》第八條指出:“註冊會計師應當考慮重要性與審計風險之間存在的反向關係。重要性水平越高，審計風險越低；重要性水平越低，審計風險越高。”這裡的審計風險指的就是評估審計風險。這一反向關係也可從另一個角度來理解，即計劃確定的重要性水平越高，對審計工作質和量的要求就越低，在此條件下作出正確審計結論的可能性就越大，審計風險因而也就越低。

可接受審計風險與審計重要性之間是正向關係，即可接受審計風險越高，所確定的重要性水平越高，這樣可以保證審計成本的節約。反之可接受審計風險越低，所確定的重要性水平也應越低，這樣才能保證審計質量的控制。因為可接受審計風險越低，說明審計人員要求的財務報表錯報的可容忍程度越低，則其重要性水平也應越低，才能滿足較低的審計風險的要求。

終極審計風險與審計重要性之間也是正向關係。因為終極審計風險基本上取決於可接受審計風險。

審計證據是審計人員在執行審計業務過程中，為形成審計意見所獲取的證據。審計人員所獲取的審計證據越多，對實質上錯報的財務資料提供不適當意見的可能性就越小，審計風險也就越低。因而審計證據與審計風險之間也有著密切的關係。

評估審計風險與審計證據是正向關係，即評估審計風險越高，所需獲取的審計證據就應越多，這樣才可降低終極審計風險。可接受審計風險與審計證據則為反向關係，即可接受審計風險越低，所需獲取的審計證據就越多。因為搜集的證據越多，越容易發現財務報表中的錯誤，因而越容易形成正確的審計意見，審計風險也就越小。終極審計風險與審計證據也為反向關係，即所獲取的審計證據越多，終極審計風險就越小。