稅收實體法

從法學的角度，稅法按照內容的不同可分為稅收實體法、稅收程序法、稅收處罰法和稅務行政法。

是國家向納稅人行使徵稅權和納稅人負擔納稅義務的要件，只有具備這些要件時，納稅人才負有納稅義務，國家才能向納稅人徵稅。稅收實體法直接影響到國家與納稅人之間權利義務的分配，是稅法的核心部分，沒有稅收實體法，稅法體系就不能成立。

例如《中華人民共和國企業所得稅法》、《中華人民共和國個人所得稅法》

稅收實體法的結構具有規範性和統一性的特點，主要表現在：

一是稅種與稅收實體法的一一對應，一稅一法。

二是稅收要素的固定性。

我國稅收實體法內容主要包括：流轉稅法、財產稅法、資源稅，所得稅法和行為稅法。

納稅義務人

納稅義務人簡稱納稅人，一般分為自然人和法人兩種。

實際納稅過程中與納稅義務人相關的概念：

1.負稅人。造成納稅人與負稅人不一致主要是由於價格和價值背離，引起稅負轉移或轉嫁造成的。

2.代扣代繳義務人。

3.代收代繳義務人。

4.代征代繳義務人。

課稅對象

課稅對象是構成稅收實體法諸要素的基礎性要素。這是因為：第一，課稅對象是一種稅區別於另一種稅的最主要的標誌。第二，課稅對象體現著各種稅的徵稅範圍。第三，其他要素的內容一般都是以課稅對象為基礎確定的。

1.計稅依據

在表現形態上分為兩種：一種是價值形態，第二種是實物形態。

課稅對象與計稅依據的關係：課稅對象是指徵稅的目的物，計稅依據是則是在目的物已經確定的前提下，對目的物據以計算稅款的依據或標準；課稅對象是從質的方面對徵稅所作的規定，而計稅依據則是份量的方面對徵稅所作的規定，是課稅對象昊的再現。

2.稅源

稅源是指稅款的最終來源，或者說稅收負擔的最終歸宿。

3.稅目

劃分稅目的目的：一是進一步明確徵稅範圍，二是解決課稅對象的歸類問題，並根據歸類確定稅率。

稅目一般可分為列舉稅目和概括稅目。

稅率

1.概念：是應納稅額與課稅對象之間的比率，是計算稅額的尺度，代表課稅的深度，是體現稅收政策的中心環節。

2.分類：

(1)比例稅率：可分為產品比例稅率、行業比例稅率、地區差別比例稅率、有幅度的比例稅率。基本特點是稅率不隨課稅對象數額的變動而變動。

(2)累進稅率：一般多在收益課稅中使用，可以更有效地調節納稅人的收入，正確處理稅收負擔的縱向公平問題。其分類：

額累：分全額累進稅率和超額累進稅率。其中超額累進稅率是各國普遍採用的一種稅率，其計算公式為：應納稅額=應稅所得額×適用稅率-速算扣除數

率累：分超率累進稅率和超倍累進稅率。

(3)定額稅率：在表現形式上可分為單一定額稅率和差別定額稅率兩種。其基本特點是稅率與課稅對象的價值量脫離了聯繫，不受課稅對象價值量變化的影響。

(4)其他形式的稅率

名義稅率與實際稅率，邊際稅率與平均稅率，零稅率與負稅率。

減稅、免稅

1.基本形式：稅基式減免、稅率式減免、稅額式減免。

2.分類：法定減免、臨時減免、特定減免。

3.加重納稅人負擔的措施：稅收附加和稅收加成。

徵收制度

按納稅環節的多少，將稅收課徵制度分為兩類：一次課徵制和多次課徵制。

納稅期限

1.納稅期限的決定因素：稅種的性質、應納稅額的大小、交通條件。

2.納稅期限的形式：按期納稅、按次納稅、按年計征，分期預繳。

完善稅收立法體制

現行稅法的立法檔次太低，行政機關成為稅收立法的主要機關，稅收立法呈現立法行政化的趨勢。根據中國現行立法體制，制定稅收法律有兩種情況：一是全國人民代表大會及其常務委員會進行立法，二是由全國人民代表大會及其常務委員會授權國務院進行立法。然而，目前中國稅收實體法法律體系只有《外商投資企業和外國企業所得稅法》和《個人所得稅法》是由全國人大及其常委會以稅收法律的形式制定實施的。其餘的稅收法律均為全國人大及常委會授權國務院立法制定，以暫定條例方式予以頒布實施。占我國稅收收入絕大部分的四個主體稅種，即增值稅、消費稅、營業稅、企業所得稅也毫不例外。全國人大及其常委會授權國務院制定的暫行條例，雖然也具有國家法律的性質與地位。但它畢竟與“法律”有所區別。具體而言，存在著如下弊端：第一，暫行條例的對象是尚未成熟需要採用過渡的稅種法，顯然其穩定性弱於法律。對於條件未完全成熟的稅種以暫行條例的形式出現是毫無爭議的，但在條件成熟后應將其上升為法律；對於制定時條件已成熟的稅種，一開始就應以法律的形式頒布實施。目前我國頒布實施的暫行條例最短的有5~6年的歷史，最長的已達50年。大量的暫行條例以及暫行條例的長期存在為政府課稅的隨意性提供了方便，成為違背稅收法律主義原則的溫床。第二，行政機關立法極易造就缺乏權力制約機制的“自定章程自已執行”的怪胎。而在稅收法律之外的稅收法規、稅收規章的立法檔次更是令人憂心忡忡。根據中國現行“統一稅收”的稅收立法原則，目前僅有海南省及民族自治地區可以按照全國人大授權立法的規定，在遵循憲法、法律和行政法規的原則基礎上，制定有關稅收的地方性法規。除此之外，其它的省市一般都無權自定地方性稅收法規。因此，中國稅收法規、規章的立法者絕大部分是行政機關，更確切的說是地方行政機關。它們基於自身政治經濟目的的變化需要，隨意變更法規、規章體現的更為淋漓盡致。

加強納稅人權利與地位的保護

中國是一個“強政府、弱社會”的特殊國度，崇尚權力，慣於服從政府安排的理念已深入骨髓，中國社會存在著“義務本位”的路徑依賴。現行憲法中關於稅法問題的唯一規定，第56條即是中國納稅義務觀的集中反映。建立在這一納稅義務觀的基礎之上，在中國稅收法律關係中，納稅人的權利被忽略，徵稅機關的權力被重視。讓我們來看看現行稅收法律中，關於納稅者權利的規定：申請領購發票權；申請延期申報權；申請延期繳納稅款權；申請減稅、免稅權；申請多繳納稅款的退稅權；索取完稅憑證權；索取收據或清單權；要求保密權；對非法稅務執法行為拒查（付）權；追索賠償權；對行政處罰的陳述、申辯權；申請複議和訴訟；舉報權。任何單位和個人都有權檢舉違反稅收法律、行政法規的行為。這些權利均是基於納稅義務而產生並保證其得以實現的必要條件，且僅局限於稅收征納關係中，不是納稅人權利的完整表達。

完善稅收實體法體系的結構

1　內外稅制的進一步統一

改革開放初期，為吸引外資，中國在稅收課徵方面採用內稅和外稅兩套制度。經過1994年的稅制改革，初步形成了內外統一的稅制模式，但這種統一併非徹底。在現行稅收法中，仍存在著一種課稅兩種稅收實體法或稅費並存的現象。以企業所得的課稅為例，目前中國的內資企業適用《企業所得稅法暫行條例》，外資投資企業和外國企業適用《外商投資企業和外國企業所得稅法》。雖然內外資企業所得稅都是33%，但由於減免稅優惠和稅前列支標準項目的不同，使實際稅負差別很大，這不僅違背了WTO的國民待遇原則，而且更為重要的是使內資企業在市場競爭中處於劣勢。因此，在改革外開放日益深化，在加入WTO的新經濟形勢之下，應進一步統一內外稅制。

2　由價內稅轉為價外稅

我國目前仍以商品勞務的流轉額課稅的稅種為主體稅種，且這種狀況也許並不會因為所得稅佔比重的日益增長而改變。所得稅制度之所以成為世界各經濟發達國家的主體稅種是因為它能有效的規避傳統流轉稅對社會分工的阻礙以及對資源有效配置的干擾，而這已經因增值稅制的產生和所得稅本身在貫徹公平主義原則方面的局限性自然消滅，因此完善我國的流轉稅制度理應成為稅收法律體系改革的重要內容。我國自建國以來直至現在，流轉稅大部分採用價內稅的形式。雖然採用價內稅稅收的負擔比較隱蔽，便於國家取得財政收入，但由於價內稅易造成重複課稅，因此它是以阻礙社會分工和社會化大生產以及造成效率損失為代價的，故而不可取。由價內稅轉向價外稅，最終建立起中國的流轉稅制度應當成為此次改革的重要舉措之一。

稅種改革

對稅種的改革我們不妨從以下方面著手：第一，完善中央與地方的稅種劃分。在稅種劃分方面，我國選擇了比集中式、分散式更為合理且為世界上大多數國家所採用的複合式。但由於我們採取的是非規範模式，從而一方面導致地方稅種雖多但稅源零星分散，缺乏對地方財力稅收的體系。另一方面使得中央與地方的分稅十分不規範。企業所得稅、資源稅、營業稅、城建稅都不是真正意義上的地方稅，倒象共享稅，帶有明顯的行政隸屬關係的烙印。真正的分稅，拿企業所得稅來說，應該是各級政府按照法定的標準對同一企業徵收企業所得稅，而不是一個企業只單獨向某級政府繳納企業稅，這也有利於割斷企業與政府的關係。因此我們在稅種劃分的模式上應由非規範的複合模式轉向規範的複合模式。第二，完善實體稅法中主體稅種的內容。①增值稅。增值稅的最大特點是有利於實現稅收中性的立法目的，且增值稅的徵稅範圍理應隨著經濟的發展而不斷擴大和完善，因此目前我們應擴大增值稅的徵稅範圍。同時建議改“生產型”增值稅為“收入型”增值稅。②消費稅。擴大消費稅的徵收範圍，且可適當提高某些商品的稅率，徵收對象是比較高檔的消費品。當前我國貧富分化正日益擴大，許多高檔消費只有富人才可能消費，改革消費稅有利於對社會收入分配不均進行調節。③個人所得稅。個人所得稅的稅制模式主要有三種，即分類所得稅制，綜合所得稅制，分類綜合所得稅制。由於分類綜合所得稅制擯棄了分類所得稅制和綜合所得稅制兩種模式的缺點而吸收了它們的優點，從而成為當今世界各國普遍採用的一種模式。我國目前採用的分類所得稅制，其弊端日益顯露。就此問題學者們基本上達成了共識，即由分類所得稅向分類所得稅制轉變，簡化稅率，統一扣除項目。