會計史學

中國會計史有兩種定義（1）以辯證唯物主義和歷史唯物主義指導，運用歷史研究的方法，闡述中國會計發展過程，探討中國會計發展規律的專業歷史學科，全稱“中國會計史學”。中國會計史學是中國會計理論研究和經濟史學的組成部分，它以中國會計歷史為研究對象，采有歷史研究的技術方法，主要任務是以時序為線索，通過運用具體歷史事實，提示和闡明中國會計歷史發展的客觀規律；總結會計發展過程中的歷史經驗與教訓，為中國現代會計提供歷史借鑒，達到古為今用的目的；依據會計發展的客觀規律，科學地預測中國會計的發展趨勢，以促進現代會計的發展。會計史有兩種定義（1）研究和闡述人類社會會計發展的具體過程及其規律性的專業歷史科，全稱“會計史學”或“會計歷史學”，會計史學是會計不和經濟史學的組成部分。會計史學以辯證唯物主義和歷史唯物主義為指導以會計歷史為研究對象，採用歷史研究的技術方法堅持“史”、“論”結合，按照歷史順序，史實，提示和闡明會計的本質及其歷史發展的客觀規律；總結會計發展的歷史經驗與教訓，為現代會計提供歷史借鑒，達到古為今用的目的、依據會計發展的客觀規律，科學地預測會計的發展趨勢，促進現代會計的發展。中國會計史學的研究，始於20世紀30年代。當時已有一些會計史專題研究成果見諸會計刊物，如馮抑堂的《吾國古代之會計研究》、林道俊的《我國古代政府會計制度之演進研究》、張心澄的《吾國會計史第一頁之研究》等論文。中華人民共和國成立后至70年代間，中國會計史學研究基本處於停滯狀態。 1978年初，國家商業部擬定會計科研課題，分派湖北財經專科學校進行“中國會計發展史”課題的研究。

荷蘭數學家西蒙·斯蒂文在1605年出版的《傳統數學》一書中專辟第七章“古代簿記探測”，試圖對此前的會計歷史進行回顧與總結。這形成了早期文獻中的會計史學研究成果，開始了人類社會對自己的會計行為歷史有意識的探討。1933年，美國會計學家A．C．利特爾頓出版的《1900年以前的會計發展》一書，對20世紀以前的會計發展歷史進行了系統研究，成為會計史學發展史上的標誌性成果，由此奠定了會計史學學科的基礎。20世紀後半期，許多國家先後建立會計史研究組織，創辦發行會計史刊物，從事會計史學術研究活動。各國的會計史研究組織還聯合組建了國際會計史學家協會，召開會計史國際會議，交流會計史學術研究成果，加強各國會計史研究組織之間的學術交往，不斷地推動著會計史學研究的進程。

伴隨著會計史學研究的國際環境的變化，中國自20世紀30年代起，也開始了對會計史學的研究活動，當時已有一些學界中人從事會計史專題研究，並取得了相應成果，如馮抑堂的《吾國古代之會計研究》、林道俊的《我國古代政府會計制度之演進研究》等論文見清會計刊物，成為中國早期的會計史研究成果。

中華人民共和國成立后至70年代期間，中國的會計史學研究基本上處於停滯狀態。70年代後期，開始進行系統的會計史學研究，迄今已經取得多方面的顯著成果，主要表現在以下幾個方面：

（一）成立中國會計學會會計史研究組（中國會計學會會計史專業委員會）

財政部領導十分重視開展會計史的研究工作，認真研究民間有關成立會計史研究機構的提議。1983年5月，中國會計學會第二屆理事會決定籌建中國會計學會會計史研究組，並將研究中國古代會計史、中國近代會計史、中國革命根據地會計史、中國社會主義會計史的工作列入中國會計學會的學術研究計劃中。1989年12月，中國會計學會在天津召開中國會計學會會計史研究組（現改為中國會計學會會計史專業委員會）成立暨理論討論會，標誌著中國會計史學研究由分散、自發研究狀態步入有組織、有計劃、有步驟研究的新階段。

中國會計學會會計史研究組成立后，集中舉辦的學術活動主要有：①在中國會計學會會計史研究組成立暨理論討論會上，以“歷史上的會計變革”為主題，探討中外會計變革歷史經驗與教訓，會議討論了歷史上會計變革的原因、中國會計變革的基本軌跡、歷史上的會計變革對當前會計改革的啟示、當前會計改革的歷史地位、會計史研究與會計改革等問題。會議確定，中國會計史學研究的長期目標是建立具有中國特色的會計史學體系，近期目標是通過廣泛搜集、整理、編印會計史料，搶救中國的會計歷史遺產；開展專題性、地區性和部門（專業）會計史的研究；初步完成會計史教材的基本建設。②在1991年5月召開的第二屆會計史理論研討會上，以“會計發展的歷史規律”為主題，討論了會計發展的一般規律、會計體制沿革及其規律、會計方法演進及其規律、會計思想（會計理論）演變、成本會計沿革、中華人民共和國成立后（除港、澳、台地區外）註冊會計師職業的沿革等問題。③在1994年11月召開的第三屆會計史理論研討會上，以“註冊會計師發展歷史過程及其運行規律”為主題，討論了中國註冊會計師事業發展所處階段、中國註冊會計師事業發展存在的主要問題、會計師事務所設立方法、註冊會計師管理體制、註冊會計師的發展環境、註冊會計師法制建設、註冊會計師職業道德建設等問題。④在1999年10月召開的第四屆會計史理論研討會上，以“新中國會計發展歷史”為主題，討論了新中國成立五十年來，特別是近二十年來會計各領域或各專業方向的發展歷史。

（二）會計史教育納入高等教育的教學體系

自20世紀80年代起，中國財經類部分高等院校和中央廣播電視大學相繼開設會計史專業課程，不但本科生、專科生及中央電大學生開始系統學習會計史課程，在少數高校舉辦的助教進修班上也開設會計史課程，或為青年教師開辦會計史課程專修班。此外還培養了會計史方向的碩士研究生和博士研究生，為中國會計史學研究推出、積蓄新生的骨幹力量，他們中的一部分人仍在會計史教育和研究的第一線發揮著重要作用。

為激發學生學習會計史的自覺性和學習熱情，提高會計史教學的質量，在中國會計學會會計史研究組的倡導和財政部會計司、會計史專家學者、各兄弟院校的支持下，天津財經學院與原北京經濟學院的會計系聯合製作了一套“會計史教學幻燈片”，並用於一些高校的會計史教學實踐，取得了良好的教學效果。

在國家高級別科研課題立項及在國內具有廣泛影響的出版社出版選題計劃中，均列有會計史方面的教材，統編或推薦會計史教材的編撰及出版，反映出會計史課程在會計學科體系中的地位日益穩固和會計史教育逐漸規範化的趨向。

（三）建立一支從事會計史研究與教學的人員隊伍

以中國會計學會會計史研究組的成立為標誌、以高等財經院校會計史教育成果，尤其是碩士研究生和博士研究生的培養成果為基礎，形成了老、中、青三代人構成的，以中、青年教師為主的會計史研究人員隊伍，成為會計史研究的主力軍。

（四）具有較高水平的會計史學研究成果陸續問世

自80年代初至90年代末的近二十年間，中國會計史學研究取得一批具有較高學術水平的研究成果，根據不完全統計，這些成果包括：

（1）關於中國會計史綜合研究的著作有：《中國會計史稿》。《中國會計發展簡史》、《中國會計簡史》等。

（2）關於中國會計史分期研究的作品有：《中國古代會計審計史》、《中國近代會計審計史》、《延安時期財會工作的回顧》。《1949—1992年中國會計制度的演變》等。

（3）關於中國會計史資料彙編的作品有：《中國會計史料選編（中華民國時期）》、《中國會計史料選編（東北根據地和東北大行政區時期）》等。

（4）兼及中國和外國會計史綜合研究的作品有：《會計發展史綱》、《會計史教程》、《會計發展概論》、《會計發展史》等。

（5）關於外國會計史綜合研究的作品有：《文明古國的會計》、《西方會計史（上）》、《簡明西方會計發展史》等。

（6）外國會計史著作的中文譯本有：美國查特菲爾德的《會計思想史》、蘇聯索科洛夫的《會計發展史》荷蘭海渥的《會計史》等。

（7）關於會計史專題研究的作品有：《中外會計史比較研究》、《會計思想史探索》等。

（8）在一些大、中型會計工具書中設有專門的分部，反映會計史的內容，如《中國現代會計手冊·中華人民共和國會計大事記》、《經濟大辭典·會計卷·會計史》、《中國會計百科全書·會計史》、《會計全書·中國會計史、西方會計史》、《現代會計百科辭典一國會計史·世界會計史》、《會計百科全書·會計發展史》。《會計辭典·會計史》、《會計法規知識大全·中國會計法史知識》等。

（9）除上述會計史專著以外，尚有為數眾多的會計史專題論文散見於各種會計刊物，對於宣傳會計史知識、擴大會計史研究的社會影響發揮了重要作用。1982年3月，成聖樹、丁平準曾將其中部分論文輯錄為《會計史學習參考資料（第一輯）》，由江西省冶金會計學會等單位印行。

此外，一些尚未刊行的會計史研究成果，如歷屆會計史理論研討會上交流的會計史研究成果，同樣具有較高的學術價值。

（五）加強同國外會計史學組織之間的學術交流活動

中國會計史學研究者積極開展同國外會計史學研究組織之間的學術交流活動，向國外宣傳中國會計悠久的發展歷史和取得的輝煌成就，同時，也向國內會計界介紹外國的發展情況及會計史的研究成果，並取得了有益進展。經過多年的努力，中國終於加入WTO。加入WTO，將對眾多行業帶來不同程度、不同層面的影響，也將給我國的會計制度變遷帶來前所未有的挑戰和機遇。在這種情況下，對將可能帶來的影響和應採取的對策進行客觀、理性的分析就顯得尤為重要。

一、我國會計制度變遷的國際背景

WTO是經濟全球化的產物，同時也是進一步推進經濟全球化的制度保證。從WTO的基本職能來看，它的一個重要特點就是權利與義務的平衡，加入WTO將對我國經濟領域產生重大影響，同時還將對包括政治、文化在內的多方面產生影響。我國會計體系面對加人WTO也將產生重大變化，而且這種變化是多方面的。首先會計服務市場將受其極大影響。例如WTO框架下的《服務貿易總協定》（GATS）是一項服務部門國際化的綜合性文件，該協定通過一系列規則來解決各國包括會計服務在內的服務業對外國投資的管制，並消除市場准入的歧視性壁壘，增強有關資格承認管理規則的透明度，以保證外國或與外國合作的事務所及其職業人上享受與東道國同行同等的權利，此時成員國將被要求採取措施就頒發執照的要求等問題達成一致意見，以推動會計服務業貿易。其次，我國會計界將更多受到國外會計研究成果的影響。西方國家現代會計的發展歷程本身和研究的眾多成果適合成熟市場經濟的要求，我國在向市場經濟過渡的進程中，無疑將受到成熟市場經濟體制下的會計研究成果和實務的極大滲透，會計的國際化和國家化這對矛盾或者將更加突出，或者因此而得到解決。最後，我國的會計制度將受到國際規則的更多制約，從而影響我國會計制度的變遷。加入WTO意味著我國企業要遵循國際慣例開展經濟活動，而會計作為國際通用商業語言，所起的信息中介作用十分重要，但是其作用的正常發揮又受會計制度的影響，加入WTO將會促使我國會計制度產生一些變化，因而影響會計業在我國經濟發展中的作用。

二、改革開放以來我國會計制度變遷的主要特點

從80年代開始的我國經濟體制改革，採取的是一種漸進和穩健的方式。與此相對應，我國的會計制度變遷也基本上是一種漸進性的，即先在舊制度的邊緣衍生出一些新的制度安排，通過新制度的不斷發展來逐漸縮小舊制度的空間，然後達到整個會計改革的目標（王棣華，1999）。這種漸進式的會計制度變遷決定了我國會計改革具有下述主要特點：

1、強制性中的誘致性。制度變遷有兩種基本類型：誘致性制度變遷和強制性制度變遷。強制性會計制度變遷能利用政府的強制力的優勢降低制度變遷的成本（綦好東，2000），但由於政府的有限理性、集團間利益衝突和知識準備不足等因素可能影響制度變遷的效果，純粹的強制性會計制度變遷不足以引起會計制度的高效性，因此我國20年來的會計制度變遷是以強制性為主並帶有一定程度的誘致性。這種強制與誘致基本表現為，在會計改革中把政府自上而下的領導、組織和協調與基層自下而上的探索和試驗相結合，在政府主導的前提下，充分發揮會計人員在制度創新中的積極性和創造性，最終達到會計制度改革的目標。其中自發的誘致性減少了自上而下的整體改革由於信息不足而導致的風險過大的危險。這種強制性中的誘致性在我國的會計準則制定和徵求意見過程中得到了了充分的體現。如果沒有政府的強制性推動和自上而下的協調和組織，我們的會計制度就不會發展到現在的狀況，因此強制性非常重要。改革的實踐表明，既不能過分崇拜自發秩序，也不能完全否定自發秩序。

2、被動的制度適應。我國會計制度的漸進式變遷是由會計制度的特點及中國國情所決定的。會計對經濟的發展雖然起著十分重要的作用，但從深層次上看，會計的發展始終依賴於經濟環境的變化，會計制度高度依存於其他制度安排，因此中國的會計制度變遷從一定意義上講又是一種制度適應變遷，它是對整個經濟制度變遷的適應。會計制度變遷的動力來自於內部與外部兩個方面，技術變遷可視為會計制度變遷的內生因素，新的知識被用於改變企業生產技術時，會使會計實務更為豐富，誘導會計制度的改變；而經濟體制變遷則是促成會計制度改變的外生因素，在經濟體制由計劃經濟轉向市場經濟的過程中，為適應轉軌經濟時期的經濟環境，就必須對原有的會計制度進行改革，使之適應新的經濟體制。會計主體通過自身會計處理的變化去適應新的會計制度的變化，可稱之為會計制度適應性。它是每個會計主體生存的前提。只有適應了會計制度的變遷，企業才會有更大的發展，為了發展，會計主體只有改變自身的會計處理以適應制度變遷的需要。但值得注意的是，很多公司也只是作形式上的改變，並沒有真正將制度運用於實際，這只是一種消極被動的制度適應，因而對公司並沒有起到規範和調節的作用，相反卻提供了更多的利潤操縱的機會。

3、從局部到整體。我國會計漸進式制度變遷的主要特點是：逐步推進、分步到位、先易后難、先解決急需后解決一般，然後再進行整體協調。相對來說，這種從局部到整體的漸進式變遷比整體均衡推進的社會阻力要小，摩擦成本得到降低。

4、具有很強的"路徑依賴"。所謂的"路徑依賴"，即制度的慣性依賴。會計制度由於其在經濟中所佔的特殊地位，舊制度在改革過程中的頑強維持和向新制度的逆向滲透，使得這種路徑依賴性非常強。尤其在新舊制度交替的時候，從傳統制度中脫胎出來的會計主體，對舊的制度有一種天然的依賴，所以當制度變遷后，為了適應制度而改變會計處理，其內在動力是不足的。有些企業在進行會計處理時，就會習慣性地使用舊的方法，因而對於一些推薦採用的新方法不予重視，情願沿襲傳統做法，嚴重影響了制度運用的深化。

5、會計制度變遷和其他經濟制度變遷相協調。80年代以來的中國社會經歷了一次劇烈的、整體的和根本的變化，即從計劃經濟向市場經濟的過渡。這種過渡首先表現為一種經濟體制或資源配置方式的轉變過程，資源配置轉變繼而又促使產權制度改革，產權制度再通過國家的法律加以確定和實施，因此過渡是包括社會經濟、政治、文化等各方面的深刻變化的整體性過程。而會計制度作為資源配置、產權制度中的一種信息產生和傳導機制，作為宏觀和微觀管理的一種手段和過程，無疑應和整個社會過渡中其他經濟制度變遷相協調，這一適應性變遷的協調也是符合會計發展軌跡的，例如證券市場的發展創新了我國資源配置的方式，而證券市場促使會計準則在我國整個會計制度中顯示了從來未有的重要性和迫切性。

6、存在強有力的領導。我國會計制度體系主要由政府為主體制定。

三、WTO衝擊下我國會計制度變遷

對我國這樣一個由計劃經濟向市場經濟轉軌的國家來說，加入WTO的意義絕不僅僅是開放會計市場、引進競爭，而是在經濟體制轉軌關鍵階段的一次"制度移植"，一次強制性制度變遷，目的是為規範的市場經濟提供規範的會計服務體系。具體表現為：

1、路徑依賴將得到擺脫。會計制度由於其在經濟中所佔的特殊地位，這種路徑依賴性非常強，所以在我國會計制度改革中，雖取得了一些成績，但客觀地講，其改革還停留在一種外延性改革的階段，一些深層次矛盾雖已暴露但遠未得到根本性解決。要擺脫路徑依賴，要扭轉既有方向，往往要藉助於外部效應，引入外生變數。而加入WTO正是對中國會計制度進行整合的外部力量，是中國會計改革擺脫路徑依賴的大好機會。

2、對會計服務形成"剛性約束"。加入WTO會形成對我國會計制度的"剛性約束"。新制度經濟學認為，一項制度安排的實施機制是否健全是其是否有效的重要因素，在我國會計改革中，也制定了不少與之相適應的制度，但制度的實施遠未到位。一旦入世之後，必須遵守GATS中有關服務業的規定，否則便會遭遇到WTO的機制懲罰，這有利於從根本上解決會計服務的"法治"問題。GATS條款有兩條原則，即透明度和自由化，這兩條原則體現了現代市場經濟的基本特徵。從近些年的情況看，我國會計制度本身的透明度得到極大的加強，但一部分企業的透明度反而降低。加入GATS以後，一方面政府必須公布影響會計服務措施的有關法律、行政命令及其他規定、規則和做法，同時與會計有關的制度將逐漸和國際相統一；另一方面，國外會計人才、會計服務業將更多進入我國，對我國會計市場形成競爭，迫使我們提高會計市場、會計制度和會計信息的透明度，並強化對會計制度的制約監管。

3、有利於我國會計制度與全球融合。WTO有"經濟聯合國"之稱，各成員國都要受其規則約束，而且WTO又是制度的制定者，而國家則處於新制度經濟學中所說的組織者的地位。按照新制度經濟學的理論，制度能夠降低交易成本、為合作創造條件、提供激勵機制、抑制人的機會主義行為，一個擁有制度的經濟社會比沒有制度會更有效率。在國際經濟業務往來中，如果一個以組織身份出現的國家不融入當前的國際相關制度，無疑是難以享受到制度所帶來的各種好處的。因此，加入WTO必將促使我國融入全球的會計體系中，參與全球的會計規則制定。

4、完善會計體系。我國加入WTO后，要進一步健全和完善現存的會計體系：（1）完善成本管理會計以及戰略管理會計，提高加入WTO后我國企業參與國際市場的競爭力。（2）完善人力資本、無形資產的會計核算。加入WTO后，我國將融入全球性的知識經濟浪潮，人力資源、無形資產將成為企業最寶貴的資源之一，健全人力資本、無形資產的會計核算迫在眉睫。（3）完善可持續發展會計。加入WTO后，我國將會更加註重經濟的可持續發展，因此發展與此相關的社會責任會計和綠色會計勢在必行。一方面，我國要加緊自身會計準則的制定和實施；另一方面，一些受WTO影響較大的行業，可以先行借鑒國際會計處理慣例進行操作，然後再逐步完善自身準則