特定稅收協定

為有利於國家間的經濟貿易和人員往來，發展國際交通運輸，在互利互惠的基礎上達成的空運稅收協定和海運稅收協定，以及為發展國家間進出口貿易所達成的有關相互削減關稅的協定等。1947年由美、英、法等23個國家簽訂的《關稅及貿易總協定》，1977年歐洲共同體9國為促進相互間貿易關係簽訂的增值稅協定等，均屬於多邊的特定稅收協定。特定稅收協定並不涉及締約國之間稅收管轄權關係的全面協調，因此簽約形式比較靈活既可以就某項稅收問題，簽訂單項稅收協定，也可以在有關運輸和外貿等業務條約中，如“海運協定”、“通商航海條約”、“航空運輸協定”以及貿易協定”中列入有關稅收條款；既可以用簽訂政府間協定的形式，也可用政府有關部門之間換文或換函的形式通過函件達成協議。

特定稅收協定主要包括以下幾個方面的稅收協定：關於關稅方面的協定，如關貿總協定、早期的荷比盧關稅同盟等；關於避免海運和空運雙重徵稅的協定；關於增值稅方面的協定，如歐共體1977年簽訂的增值稅協定；關於避免遺產稅、社會保險稅雙重徵稅的協定以及其他方面的協定等。例如：對關稅、增值稅、遺產稅等的協定以及某些特別項目的稅收協定。下面簡述特定稅收協定。

一、關稅方面的協定

這類協定主要是在關稅同盟國家內部為實現貨物自由流通、減少關稅壁壘而訂立的。例如，歐洲共同體在50年代制定的《羅馬條約》，就是為實現內部取消關稅，實現和推動歐洲經濟一體化在關稅方面的特定稅收協定。又如，1947年由美國、英國、法國等23個國家在日內瓦簽訂的《關稅及貿易總協定》是一個重要的國際稅收協定。二、增值稅方面的協定

這方面的協定也和國際貿易直接關聯。例如，1997年歐洲經濟共同體為促進相互間商品的自由流通而簽訂了增值稅協定。當時，法國、聯邦德國、義大利、英國、荷蘭、比利時、丹麥、愛爾蘭和盧森堡等國家都實行了增值稅制度，但各國增值稅制度存在著許多差別，成為商品在成員國之間流通的一種障礙。為消除這種障礙，共同體各國就增值稅的徵收基數和稅率等問題在一定程度上達成了協議，為日後實行統一的增值稅制度，使共同體各國的商品能在相同的稅收負擔下自由流通打下了基礎。三、遺產稅和社會保險稅方面的協定

在西方國家中，遺產稅的徵收早於所得稅。因此，關於避免遺產稅雙重徵收的協定是出現較早的一種特定稅收協定。據有關資料記載，世界上第一個雙邊稅收協定就是英國和瑞典於1872年就遺產繼承稅問題達成的特定稅收協定。另外，隨著各國社會保險稅額的增加，目前有不少國家，如法國、美國、德國等都先後與其他國家簽訂了這方面的特定稅收協定。四、某些特別項目的稅收協定

國際上這類稅收協定較多，如有關海運企業和空運企業的國際運輸收入的稅收協定等。這類特別項目的稅收協定所涉及到的稅種，既有所得稅，也有流轉稅。五、有關特殊稅收條款的國際協定

有些國際協定或條約中有專門的稅收條款。例如《維也納外交關係公約》和《維也納領事關係公約》中，都列有給外交官員和領事官員以稅收豁免待遇的條款。這類協定還包括處理某些國際性組織與駐地所在國之間相互關係的協定。如美國與聯合國有關紐約總部布局、原蘇聯與經互會、法國與聯合國教科文組織簽訂的協定等，這些協定中，都包含有對設在駐地國的國際性組織的工作人員及各國代表給予稅收優惠待遇的條款。

隨著國際交流的逐步擴大，國際稅收協定的類型也不斷發展，出現了一般協定與特定協定，雙邊協定與多邊協定並存的多樣化局面，並開始從多樣化向規範化方向發展。

國際稅收協定是國際稅收重要的基本內容，是各國解決國與國之間稅收權益分配矛盾和衝突的有效工具。

1.國際稅收協定概念國際稅收協定是指兩個或兩個以上的國家為了協調相互間在處理跨國納稅人征納事務方面的稅收關係，依照平等原則，通過政府間談判所締結的確定其在國際稅收分配關係的具有法律效力的書面稅收協議。國際稅收協定按參加國多少，可以分為雙邊稅收協定和多邊稅收協定。雙邊稅收協定是指只有兩個國家參加締約的國際稅收協定，是目前國際稅收協定的基本形式。多邊稅收協定是指有兩個以上國家參加締約的國際稅收協定，現在國際上還不多，但代表了國際稅收協定的發展方向。國際稅收協定按其協調的範圍大小，可以分為一般稅收協定和特定稅收協定。一般稅收協定是指各國簽訂的關於國家間各種國際稅收問題協調的稅收協定。特定稅收協定是指各國簽訂的關於國家間某一特殊國際稅收問題協調的稅收協定。

2.國際稅收協定的法律地位國際稅收協定與國內法二者都屬於法律範疇，體現國家意志，並且相互依存相互滲透。但國內法協調的是一國內部的稅收關係，國際稅收協定協調的是一個國家與另一個國家的稅收關係，並且二者法律強制力的程度和表現形式是不同的。在處理有關國際稅務關係時，如果稅收協定與國內稅法發生矛盾和衝突時，大多數國家採取的是稅收協定優先的做法，也有一些國家將國際法和國內法放在同等地位，按時間的先後順序確定是優先還是服從。

目前國際上最重要、影響力最大的兩個國際稅收協定範本——經濟合作與發展組織的《關於對所得和財產避免雙重徵稅的協定範本》，即《OECD協定範本》；聯合國的《關於發達國家與發展中國家間避免雙重徵稅的協定範本》，即《UN協定範本》，是兩個國際組織為了協調和指導各國簽訂雙邊稅收協定或多邊稅收協定而制定並頒布的示範性文本。各國在簽訂協定的活動中，不僅參照兩個稅收協定範本的結構和內容來締結各自的稅收協定，而且在協定大多數的稅收規範上都遵循兩個協定範本所提出的一些基本原則和要求。

國際稅收協定範本的主要作用在於，為各國簽訂相互間稅收協定樹立一個規範性樣本，保證各國簽訂雙邊或多邊稅收協定程序的規範化和內容的標準化，並為解決各國在稅收協定談判簽訂中遇到的一些技術性困難提供有效的幫助，為各國在處理稅收協定談判簽訂中出現的矛盾和問題提供協調性意見和辦法。國際稅收協定範本有兩個特徵：一是規範化。這種規範性主要表現在如格式的規範、內容的規範等方面，二是內容彈性化。國家稅收協定範本所使用的範圍是所有的國家，它的內容應當具有彈性，規定和列舉具有一般性和原則性的條款，具體有關內容則由各談判國家自己去明確規定。

從目前大多數國家的規定來看，當國際稅收協定與國內稅法不一致時，國際稅收協定處於優先執行的地位。我國是主張稅收協定應優先於國內稅法的國家。目前其他許多國家也主張國際稅收協定不能幹預締約國制定、補充和修改國內稅法，更不能限制國內稅法作出比稅收協定更加優惠的規定；如果國內稅法的規定比稅收協定更為優惠，則一般應遵照執行國內稅法。國際稅收協定在少數國家並不具有優先於國內稅法的地位，例如美國。

國際稅收協定與國內稅法不一致舉例：按照我國個人所得稅法的規定，外國人在我國境內連續或者累計居住超過90日，其來源於中國的所得就應向中國納稅；而中日協定有關條款規定，只有當日本國居民在一個日曆年內連續或累計在我國居住超過183天，才可以徵稅。按照我國的外商投資企業和外國企業所得稅法規定，對外國企業在我國沒有設立機構而有來源於我國的股息、利息等投資所得徵收20%的預提所得稅；而中日協定規定，對這類所得徵收的預提稅稅率不能超過10%。再如，對建築工地等常設機構，我國涉外稅法中沒有規定時間期限，而協定規定了6個月以上才構成常設機構。