研發支出

無形資產核算新增加“研發支出”一級科目，科目代碼是5301 。

• 研發活動從廣義上來講也是一種投資行為，但較一般的投資活動具有更大的收益不確定性和風險性，因而增加了研發支出在會計確認與計量上的困難。

研究與開發的含義有所不同。所謂研究是為獲得新的科學技術知識而從事的有計劃有創造性的調查、分析和實驗活動，可以是基礎性研究也可以是應用性研究，其目的在於發現新知識，並期望利用這種知識能開發出新材料、新產品或新的配方技術，或對現有產品的性能、質量所作的較大改進。開發是在開始商品生產或使用前將研究成果轉化為一種新產品或工藝的系列活動，包括概念的形成、樣品的設計、不同產品的測試和模型的建造以及試驗工廠的運行等。由此可見，研究是一個技術可行性的探索階段，能否給企業帶來經濟效益具有很大的不確定性，風險較大，而開發活動是將研究成果應用於實踐，將技術轉化為產品的階段，因而帶來經濟效益的確定性較高。

在新經濟條件下，研發支出在企業支出總額中比重越來越大，日漸表現為一種經常性支出、固定性支出，為企業發展和核心能力的形成提供一種不竭的動力。企業在投入一定的人力、物力、財力用於研究開發活動之後，若開發成功，設計出了新的產品，形成了新的技術，則構成企業的一項自創無形資產，若開發失敗則研發支出成為企業的一項沉沒成本。

2015年11月出台的《聯合國教科文組織科學報告：面向2030年》的報告指出，過去幾年，全球研發支出整體保持增長趨勢。大多數國家，無論收入水平高低，都已認識到科技創新推動經濟可持續增長和國家長期發展的重要性。

報告顯示，儘管發達國家經濟受到2008年暴發的全球金融危機影響，但在2007年至2013年間，全球研發支出總額仍從1.132萬億美元升至1.478萬億美元，增幅達31%，超過同期全球國內生產總值的增速。

從研發投入的地理分佈來看，美國佔全球研發支出總額的28%；中國以20%位居第二；歐盟和日本分別以19%和10%位列其後。而其餘23%的研發支出來自約佔全球人口總數67%的其他國家。

數據顯示，目前全球共有780萬名研究人員和工程師從事科研工作，較2007年增長超過20%。歐盟的科研人員數量佔全球最大份額，約22.2%。中國科研人員數量自2011年起便取代美國升至第二位，約佔全球科研人員總數的19%。

報告顯示，從2008年到2014年，全球科技出版物總量增加23%，達127萬份。其中，來自歐盟的科技出版物佔全球總量的34%，位居次席的美國佔25%。報告說，同一時期，中國科技出版物在全球總量中的佔比實現翻番，從9.9%升至20.2%。這些數據充分反映出，中國科研體系無論從投資總額、科研人員數量，還是從科技出版物總量上看，都在趨向成熟。

一、本科目核算企業進行研究與開發無形資產過程中發生的各項支出。

二、本科目應當按照研究開發項目，分別“費用化支出”與“資本化支出”進行明細核算。

三、研發支出的主要賬務處理

（一）企業自行開發無形資產發生的研發支出，不滿足資本化條件的，借記本科目（費用化支出），滿足資本化條件的，借記本科目（資本化支出），貸記“原材料”、“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。

（二）企業以其他方式取得的正在進行中研究開發項目，應按確定的金額，借記本科目（資本化支出），貸記“銀行存款”等科目。以後發生的研發支出，應當比照上述（一）規定進行處理。

（三）研究開發項目達到預定用途形成無形資產的，應按本科目（資本化支出）的餘額，借記“無形資產”科目，貸記本科目（資本化支出）。

期末，企業應將本科目歸集的費用化支出金額轉入“研發費用”科目，借記“研發費用”科目，貸記本科目（費用化支出）。

四、本科目期末借方餘額，反映企業正在進行中的研究開發項目中滿足資本化條件的支出。

所謂研發支出，從企業的角度來說，就是企業內部研究開發項目的支出。根據《企業會計準則第6號—無形資產》的規定，企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。研究是指為獲得並理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識用於某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。

新準則規定，對於企業內部的研究開發項目（包括企業取得的已作為無形資產確認的正在進行中的研究開發項目），研究階段的支出，應當於發生當期歸集後計入損益（研發費用）；開發階段的支出在符合特定條件時則可以確認為無形資產，即資本化。由於不同階段支出的會計處理差異巨大，正確區分研究階段和開發階段就成為研發支出會計處理的關鍵，研究階段具有計劃性和探索性，是為進一步的開發活動進行資料及相關方面的準備，由於已進行的研究活動將來是否會轉入開發、開發后是否會形成無形資產等均具有較大的不確定性，因此該階段的支出，新準則規定應計入當期損益。

1．費用化

研究與開發費用發生當時全部作為期間費用，計入當期損益。採用這種方法主要著眼於穩健性原則，研究與開發能否成功，能否給企業帶來經濟利益具有很大的不確定性，作為當期費用使得企業當年就可以收回用於研究與開發的資金，有利於促進企業的技術進步。

而且費用化處理具有節稅作用，可以減少企業當期的現金流出。

2．資本化。將研究與開發費用在發生時予以資本化，等到開發成功取得收益時再進行攤銷。這種方法假定企業同時或在連續的幾個年度內存在若干研究與開發項目，不論風險有多大，有些項目總能成功，形成某些無形資產並取得收益。這樣，將所有研究與開發項目看成一個整體，然後將研究與開發的全部收益與全部費用進行配比。這種方法主要著眼於權責發生制原則。

3．有條件的資本化。將研究與開發費用分開，所有研究費用在發生時作為費用處理，對於開發費用，只要滿足某些條件，具有開發成功的可能性，就應作為資本化處理。這種方法將研究與開發費用區別對待，有一定的合理性，但判斷開發成功的條件帶有很大的主觀性，不易把握。

4．最終結果確定法。在研究與開發費用發生時先歸集到一個專門的賬戶中，然後根據研究與開發的最終結果來決定採用何種處理方法，當研究開發活動成功並確定能給企業帶來收益時，將歸集的研究開發費用資本化，否則，作為費用來沖銷當期損益。這種方法能較好地實現收入與費用的配比，有利於消除企業的短期行為，但最大缺點在於一旦開發失敗，把歸集的費用全部計人當期損益會給企業收益帶來很大的波動。

5．追溯資本化。先將發生的研究與開發支出全部費用化處理，待研究與開發項目成功后，再將巳費用化處理的支出追溯調整為資產。這種方法充分考慮了研究與開發活動的不確定性，在其未成功前全部費用化處理。考慮到真實反映資產的價值，在研究與開發活動成功后再將其資本化處理。

我國在《企業會計準則——無形資產》中規定：“自行開發並依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的註冊費、律師費等確定；依法申請取得前發生的研究與開發費用應於發生時確認為當期費用。”因此，我國實質上也是採用費用化處理方法。而註冊費、律師諮詢費相對於前期研究開發支出而言，數額較小，對該種自行開發的無形資產計入成本的金額只是發生金額較小、占無形資產形成之前的費用比例較低的部分，因而並不能真正體現無形資產的價值，不能體現其為企業帶來超額經濟利潤的特點。

三、從會計目標看研發支出的會計處理

在會計目標被定位為“決策有用觀”的前提下，會計的主要功能就在於向相關信息使用者提供決策有用信息，針對同一項經濟業務，不同的會計處理方法將導致報表的不同揭示，向資本市場輸出不同的信息，進而產生不同的影響，導致不同的信息含量。

研發活動本質上代表了企業的一種投資傾向和發展戰略，體現企業的一種長期發展能力和增長潛力，研發活動的信息披露將影響到投資者對企業的評價，進而影響企業股票的走勢，企業在對外披露研發費用的同時，也在向市場傳遞一種企業發展態勢良好、業務發展平穩、利潤上升空間廣闊的信號，這對刺激股價上揚、提高企業價值無疑會產生影響。

然而現行財務報告中對研發支出的信息披露尚不完全、不充分，費用化處理使得研發支出的信息散落在報表中，信息使用者很難從分散在其他許多費用科目中的相關支出中去加以適當分離和單獨歸集，無法獲知企業投入的研發費用有多少取得了成功，有多大比例形成了最終成果，以評價其研發能力是強還是弱，不便於考核無形資產研究開發的投資效益，這種不加區別的處理方式使投資者無法獲得決策所需信息，使會計信息失去相關性，不利於會計目標的實現。

相比之下，資本化處理則不僅可以反映企業研發活動的實際投入資本，而且可以反映研發活動的效果和對企業貢獻的大小，有助於衡量企業現有研發能力，並預測未來研發水平和技術價值，使會計信息具有預測價值和反饋價值。經驗數據表明，對研發支出予以資本化可以提高企業賬麵價值與內在價值的一致性，可以提供盈利預測的相關信息，為投資者評價企業革新活動成功的可能性提供基礎，以及對自創無形資產的投資回報作出評估，從而增加會計信息的有用性。